Impuestos sobre Actos Jurídicos y Transmisiones Patrimoniales en España - Prof. Tovillas, Apuntes de Derecho Financiero y Tributario

¡Descarga Impuestos sobre Actos Jurídicos y Transmisiones Patrimoniales en España - Prof. Tovillas y más Apuntes en PDF de Derecho Financiero y Tributario solo en Docsity! PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 1 TEMA 7. EL IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS 1. Normativa aplicable • Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que aprueba el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Se han hecho numerosas modificaciones de esta norma entre las que destacan las contenidas en la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, el Real Decreto- ley 13/2010, de 3 de diciembre, el Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre o la Ley 11/2021, de 9 de julio, de lucha contra el fraude fiscal. • RD 828/1995, de 29 de mayo, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. • Normativa autonómica aprobada en los ámbitos en los que puede ejercer la Comunidad Autónoma su capacidad normativa. ¿Por qué existe este Impuesto? Por motivos recaudatorios. Se prevén en este impuesto un conjunto de hechos imponibles que coinciden con negocios jurídicos muy frecuentes en la vida económica y social, en el tráfico jurídico. Por ejemplo: • Quedan sometidas a tributación las compraventas de pisos y demás bienes inmuebles en las que el vendedor es un particular, no una empresa; o • Queda sometida a tributación la constitución de un préstamo con garantía hipotecaria en el que el prestamista es un empresario o profesional como lo son las entidades financieras. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 2 La Generalitat ha recaudado los siguientes ingresos por el ITP y AJD: - en 2022 2.882.400.000€ (más de 378 millones de € que los presupuestados) - en 2021 1.863.000.000€ (más de 578 millones de € que los presupuestados) - en 2020 1.749.300.000€ - en 2019 2.101.691.000€ - en 2018 2.034.877.000€ - en 2017 1.948.660.000€ - en 2016 1.652.500.000€ - en 2015 1.437.903.000€ - en 2014 1.275.000.000€ - en 2013 1.048.109.000€ - en 2012 1.091.447.000€ - en 2011 1.149.266.000€ - en 2010 1.313.295.000€ - en 2009 1.345.357.000€ - en 2008 1.690.539.000€ - en 2007 3.162.136.000€ - en 2006 3.865.204.400€ En el año 2006 el ITP y AJD aportaba el 21% de los recursos del modelo de financiación. En el año 2018 el ITP y AJD aportó el 5% de los recursos del modelo de financiación. En el año 2020 el ITP y AJD aportó el 4,15% de los recursos del modelo de financiación. En el año 2021 el ITP y AJD aportó el 4,93% de los recursos del modelo de financiación. Cuando en 2006 por este impuesto se recaudaban 100 euros en la actualidad se recaudan 74,57 euros. Como reacción ante la reducción de la recaudación se han incrementado los tipos impositivos aplicados a las principales actividades económicas. Al tratarse de unos impuestos cedidos, las Administraciones tributarias de las diversas Comunidades Autónomas reciben una recaudación destacable, regular y constante. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 5 3. IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES ONEROSAS 3.1. Naturaleza Impuesto indirecto: desde el punto de vista económico (grava una muestra indirecta de la capacidad económica como es el consumo de bienes y derechos reflejado a través de la adquisición de bienes y la constitución de derechos). Aunque no existe la obligación jurídica de repercutir la cuota tributaria a un tercero, se trata de un impuesto indirecto ya que así lo indica el artículo 1 del RD Legislativo 1/1993. Desde el punto de vista presupuestario (está incluido en el Capítulo II “Impuestos indirectos” de los ingresos de la Generalitat). Impuesto real: somete a gravamen un determinado negocio jurídico que supone una transmisión de bienes o la constitución de un derecho con independencia de que las personas adquirentes del bien o del derecho en tal negocio jurídico participen en otros negocios jurídicos. Impuesto objetivo: en términos generales, las condiciones personales y familiares del sujeto pasivo no influyen en el cálculo de la cuota tributaria. Sin embargo, en determinadas Comunidades Autónomas se han introducción de normas especiales en defensa de la familia (en especial, de las familias numerosas), de las personas con discapacidad y de los jóvenes que han hecho que en estos supuestos se apliquen tipos de gravamen reducidos. Impuesto instantáneo: el hecho imponible se realiza en un lapso de tiempo relativamente corto. No es necesario analizar cada año si se ha realizado o no el hecho imponible del mismo. No existe período impositivo. Impuesto cedido: ¿Cuáles son los supuestos de hecho sujetos al Impuesto cuya recaudación corresponde a las Comunidades Autónomas? La recaudación derivada de esta modalidad corresponde a las Comunidades Autónomas por los siguientes supuestos de hecho: a) Transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 6 b) Constitución de derechos reales, préstamos, fianzas, arrendamientos, pensiones y concesiones administrativas. ¿Qué puntos de conexión se emplean para determinar a qué Comunidad Autónoma corresponde la recaudación? Existen varios puntos de conexión (art.33 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por el que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía). Los principales puntos de conexión son los siguientes: a) Cuando el acto o documento comprenda la transmisión y arrendamiento de bienes inmuebles o constitución y cesión de derechos reales, incluso de garantía, sobre los mismos, la recaudación corresponde a la Comunidad Autónoma en la que radiquen los bienes inmuebles. b) Cuando el acto o documento comprenda transmisión de bienes muebles, semovientes o créditos, así como la constitución y cesión de derechos reales sobre los mismos, la recaudación corresponderá a la Comunidad Autónoma en la que el adquirente tenga su residencia habitual si es persona física o su domicilio fiscal si es persona jurídica. c) Cuando el acto o documento comprenda la constitución de hipoteca mobiliaria o prenda sin desplazamiento o se refiera a buques o aeronaves, la recaudación corresponderá a la Comunidad Autónoma en cuya circunscripción radique el Registro Mercantil o de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Desplazamiento en que tales actos hayan sido inscritos. d) Existen otros puntos de conexión. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 7 ¿Cuáles son las cuestiones que pueden ser reguladas por las Comunidades Autónomas? Las Comunidades Autónomas pueden regular (art.49 Ley 22/2009): Supuesto de hecho Capacidad normativa • Concesiones administrativas • Transmisión de bienes muebles o inmuebles • Constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre muebles e inmuebles, excepto los derechos reales de garantía. • Arrendamiento de bienes muebles e inmuebles • Tipo de gravamen • Deducciones y bonificaciones de la cuota • La regulación de la gestión y liquidación del tributo 3.2. Hecho imponible (art.7 del Real Decreto-legislativo 1/1993) El hecho imponible se realiza cuando se produzcan cualquiera de los siguientes negocios jurídicos: a) Los desplazamientos o atribuciones patrimoniales que se producen en virtud de actos o negocios jurídicos inter vivos de carácter oneroso en el que transmitente sea un particular y no un empresario o profesional. Este hecho imponible tiene las siguientes características: • Quedan sujetos a gravamen los negocios jurídicos que tengan carácter oneroso. No quedan sujetos a gravamen los desplazamientos o atribuciones patrimoniales que tengan carácter lucrativo (estos supuestos quedan sujetos a gravamen por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones). • El transmitente ha de ser un particular. No quedan sujetos a gravamen los desplazamientos en los que el transmitente sea un empresario o profesional ya que en estos supuestos es de aplicación el Impuesto sobre el Valor Añadido. La excepción a esta regla es que determinadas operaciones inmobiliarias que están sujetas, pero quedan exentas al Impuesto sobre el Valor Añadido, quedan sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (art.7.5 del Real PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 10 presenta la prueba, el adjudicatario podrá solicitar la devolución del impuesto satisfecho (art.7.2.a) del Real Decreto-legislativo). 3. Adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas Una persona tiene una deuda frente a un tercero A. Al mismo tiempo el deudor es propietario de determinados bienes. En este supuesto, otro tercero B se subroga en la posición del deudor y responde de la deuda frente al deudor A. A cambio B recibe del deudor la titularidad del bien. El legislador entiende que se ha producido una transmisión en la que el deudor es transmitente y el que asume la deuda es el adquirente y que tal transmisión realiza el hecho imponible del ITP. 4. Exceso de adjudicación: Esta situación se produce con ocasión de la división de patrimonios poseídos en común por varias personas (ej. división de la cosa común, división de una herencia). Para salir de la situación de indivisión de un bien, generalmente inmobiliario, se puede especificar el derecho atribuyendo a cada uno de los comuneros la parte correspondiente proporcionalmente a la titularidad del bien. También es posible y frecuente que uno de los copropietarios se adjudique una parte del bien superior a la que en principio le correspondía utilizando la regla de la proporcionalidad (normalmente, a cambio compensa al otro u otros propietarios con dinero). Se considera por la Administración que hay una transmisión por parte del otro propietario por la parte que excede a lo que, en principio, correspondía al adquirente cuando se den alguno de estos hechos: • Se trate de un exceso de adjudicación declarada. • Se trate de un exceso de adjudicación resultante de una comprobación administrativa derivada de la adjudicación de los bienes adquiridos mediante sucesión. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 11 Sin embargo, la ley enumera unos supuestos en los que los excesos de adjudicación se justifican por la indivisibilidad del objeto y admite la existencia de un exceso de adjudicación que no queda sometido a gravamen. La ley habla de los excesos de adjudicación derivados de los artículos 821, 829, 1056.2 y 1062.1 del Código Civil y disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento. Supuestos provenientes del Derecho de sucesiones común • Legado que no admite fácil división (art. 821 CC). • Exceso como consecuencia de mejora en cosa determinada (art. 829 CC). • Indivisibilidad producida por la voluntad del testador de conservar indivisa una explotación económica o bien mantener el control de una sociedad de capital o grupo de éstas (art. 1056 CC. Párr. II). • Comunidad de bienes que recaigan sobre cosa indivisible o que desmerezca mucho en su valor por su división en el caso de sucesión (art. 1062 CC. Párr. I) Supuestos provenientes del Derecho catalán • En caso de sucesión y de comunidad de bienes, la adjudicación de las cosas indivisibles o que desmerezcan al dividirse y las colecciones de interés histórico, científico o artístico se efectuara al cotitular que tenga interés en ellas. Si existen mas de uno, al que tenga la participación mayor y en caso de interés y participación iguales, decide la suerte (art.464.8.2 de la Ley 10/2008, de 10 de julio, del Libro Cuarto del Código Civil de Catalunya y art.552.11 de la Ley 5/2006, de 10 de mayo, del Libro Quinto del Código Civil de Catalunya) • La participación de la herencia ha de respetar los limites a la propiedad en interés público y privado, especialmente la legislación urbanística, forestal y agraria, incluidas las unidades mínimas de cultivo (art.464.8.2 de la Ley 10/2008, de 10 de julio, del Libro Cuarto del Código Civil de Catalunya) PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 12 • En caso de división de la comunidad de bienes susceptible de adoptar el régimen de propiedad horizontal, puede establecerse este régimen adjudicando los elementos privativos de forma proporcional a los derechos en la comunidad y compensando en metálico los excesos que no tienen en ningún caso la consideración de excesos de adjudicación (art. 552.11.2 de la Ley 5/2006, de 10 de mayo, del Libro Quinto del Código Civil de Catalunya). • En caso de que uno de los cotitulares posea 4/5 partes o mas de la cosa común puede exigir la adjudicación de la totalidad del bien objeto de la comunidad pagando en metálico el valor pericial de la participación de los demás cotitulares (art. 552.11.4 de la Ley 5/2006, de 10 de mayo, del Libro Quinto del Código Civil de Catalunya). Sin embargo, se ha de destacar que en la práctica jurídica han aparecido otros supuestos en los que se considera no sujeto a gravamen el exceso de adjudicación: • No quedan sujetos a gravamen los excesos de adjudicación resultantes de las adjudicaciones de bienes que sean efecto patrimonial de la disolución del matrimonio o del cambio de su régimen económico, cuando sean consecuencia necesaria de la adjudicación a uno de los cónyuges de la vivienda habitual del matrimonio (art.32 del Reglamento del ITP). • En el caso de supuestos de indivisibilidad legal como consecuencia de la aplicación de alguna norma urbanística o de la legislación agraria sobre las unidades mínimas de cultivo. • En el caso de una comunidad de bienes sobre una cosa indivisible o que desmerece en su valor por su división, la salida de la situación de comunidad sólo puede producirse mediante la adjudicación de todo el bien a uno solo de los comuneros con obligación de compensar a otros con dinero. Según la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de junio de 1999 no se produce una transmisión ni a efectos civiles ni a efectos fiscales. No se produce la sujeción a ITP. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 15 6. Reconocimiento de dominio a favor de persona determinada Es un negocio jurídico unilateral por el cual el antiguo titular de un bien declara que el dominio pertenece a otra persona. Este negocio jurídico unilateral demuestra la existencia de otro negocio anterior de transmisión del dominio a favor del nuevo propietario y que queda sujeto a gravamen. Este hecho imponible puede ser deshecho mediante la prueba del pago del impuesto por la operación originaria. 3.3. Sujetos pasivos y responsables ¿Quiénes son los sujetos pasivos y los responsables del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales? A título de contribuyente • En las adquisiciones de bienes y derechos, en general, es contribuyente el adquirente. • En la constitución de derechos reales (servidumbre, usufructo, derecho de uso y habitación, derecho de superficie, etc.) es contribuyente la persona a favor de la cual se efectúa la constitución. • En la constitución de préstamos de cualquier naturaleza es contribuyente el prestatario. • En la constitución de arrendamientos es contribuyente el arrendatario. • En la constitución de fianzas es contribuyente el acreedor afianzado. • En la concesión administrativa es contribuyente el concesionario. A título de responsable subsidiario • En la constitución de préstamo, el prestamista, cuando se den las siguientes condiciones: – Si percibiera total o parcialmente los intereses o el capital o la cosa prestada y; – No hubiera exigido al prestatario la justificación del pago del impuesto. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 16 • En la constitución de arrendamientos, el arrendador, cuando se den las siguientes condiciones: – Si no hubiera percibido el primer plazo de renta; y – No hubiera exigido al prestatario la justificación del pago del impuesto. • El funcionario que: – Autorizase el cambio de sujeto pasivo de cualquier tributo estatal, autonómico o local, cuando tal cambio suponga, directa o indirectamente, una transmisión gravada; y – No hubiera exigido previamente la justificación del pago del impuesto. 3.4. Base imponible Esta cuestión regulada en el artículo 10 ha sido objeto de importantes modificaciones a través de la Ley 11/2021. Se establecen dos reglas generales relativas a la base imponible en función del tipo de bien que sea objeto de transmisión (art.10): • Regla sobre la base imponible en el caso de transmisión de bienes inmuebles. • Regla sobre la base imponible en el caso de transmisión de otros bienes. Se establecen unas reglas especiales complementarias de estas reglas generales. En el caso de transmisión de bienes diferentes de los bienes inmuebles: Se considerará valor de los bienes y derechos su valor de mercado. No obstante, si el valor declarado por los interesados es superior al valor de mercado, esa magnitud se tomará como base imponible. Se entenderá por valor de mercado el precio más probable por el cual podría venderse, entre partes independientes, un bien libre de cargas. Existe la posibilidad de que la Administración proceda a comprobar la valoración de los bienes por alguno de los métodos del artículo 57 LGT y según los procedimientos PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 17 incluidos en los arts.134 y 137 LGT. Cualquier valoración deberá estar justificada en cuanto al método elegido de valoración y en cuanto al resultado de la misma. Los particulares que no estén de acuerdo con la valoración tienen dos posibilidades: 1. Acudir a un procedimiento de revisión de la liquidación efectuada por la Administración alegando la inexactitud de la valoración y la inexistencia de motivación suficiente del nuevo valor. 2. Acudir a un procedimiento de tasación pericial contradictoria en el que el contribuyente aporte la valoración de un perito propio. Si la diferencia entre la valoración administrativa no es superior en más del 10% a la valoración efectuada por el perito del particular y no excede en más de 120.202,42€ de la valoración efectuada por el perito del particular, será la valoración del perito del particular la que se emplee. Si la diferencia supera las cantidades anteriores, será necesario acudir al dictamen de un perito tercero elegido al azar entre los especialistas en la cuestión que será quien determine el valor del bien transmitido. En el caso de bienes inmuebles: Hasta el día 9 de julio de 2021 se aplicaban las normas generales que se basan en la utilización del valor real o de mercado. La mayoría de las CCAA han flexibilizado el método de determinación de la base imponible admitiendo la posibilidad de aplicar unos coeficientes sobre el valor catastral, o una estimación en función del lugar de situación del bien inmueble o, incluso, que el peritaje pueda efectuarse sin que el perito se persone en el bien inmueble que ha de valorar (Extremadura, Castilla-La Mancha). A partir del día 10 de julio de 2021 los bienes inmuebles se han de valorar por su valor de referencia determinado por el Catastro en el momento del devengo. Si en la autoliquidación o declaración se ha empleado un valor superior al valor de referencia se aplicará el valor superior empleado. • El valor de referencia es un concepto diferente del valor catastral. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 20 5) 5% en la transmisión de un inmueble que deba constituir la vivienda habitual del contribuyente que tenga la consideración legal de persona con disminución física, psíquica o sensorial. También se aplica cuando la invalidez mencionada concurra en alguno de los miembros de la unidad familiar del contribuyente. Los requisitos son: • Las bases imponibles del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes a los miembros de la unidad familiar no exceden de 30.000 euros. • Se consideran personas con disminución las de minusvalidez en grado igual o superior al 65%. 6) En el caso de arrendamiento de viviendas se ha incrementado el tipo impositivo: se aplica el 0,3% durante el año 2014 y el 0,5% desde el 1 de enero de 2015. Sin embargo, desde el 6 de marzo de 2019 el arrendamiento de vivienda para uso estable y permanente queda exenta de tributación. 7) Bonificación del 70% de la cuota en la segunda o ulterior transmisión de una vivienda y sus anexos a una empresa a la que resulte de aplicación las normas aplicables del Plan General de contabilidad del sector inmobiliario con las siguientes condiciones: • la vivienda ha de incluirse en el activo circulante de la entidad con la finalidad de transmitirla; • la actividad principal del adquirente ha de ser la construcción de edificios, la promoción inmobiliaria o la compraventa de bienes inmuebles por cuenta propia; • el adquirente tiene el plazo de cinco años para transmitir el bien inmueble y sus anexos a una empresa que cumpla los mismos requisitos que la transmitente o a una persona física para cubrir sus necesidades de alojamiento. 8) Desde el 31 de marzo de 2017, el 5% en la transmisión de bienes muebles, así como en la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los de garantía. En los casos en los que la Comunidad Autónoma no haya regulado los tipos, se aplican los tipos de gravamen siguientes: • 6% en la transmisión de bienes inmuebles, así como en la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los de garantía. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 21 • 4% en la transmisión de bienes muebles, así como en la constitución y cesión de derechos reales que recaigan sobre los mismos, excepto los de garantía. • 1% cuando se trata de la constitución de derechos reales de garantía, pensiones, fianzas o préstamos, así como la cesión de créditos de cualquier naturaleza (la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo). Constitución de fianzas y de derechos de hipoteca, prenda y anticresis vinculados a un contrato de préstamo en el que el prestamista es un particular. • El contrato de préstamo está sujeto, pero exento de ITP. • La constitución de fianzas y derechos de hipoteca, prenda y anticresis no tributa por el ITP Constitución de fianzas y de derechos de hipoteca, prenda y anticresis no vinculados a un contrato de préstamo • La constitución de fianzas y de derechos de hipoteca, prenda y anticresis tributa por el ITP. 3.6. Devengo y prescripción: El Impuesto se devengará el día en que se realice el acto o contrato gravado (art.49.1.a) del Real Decreto-legislativo 1/1993). Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, se entenderá realizada el día en que dichas limitaciones desparezcan (art.49.2 Real Decreto-legislativo 1/1993). El plazo de presentación de la autoliquidación es de un mes desde la realización del acto o contrato gravado. ¿Cuándo se inicia el cómputo de la prescripción de la obligación tributaria? En el caso de que el acto o contrato gravado haya quedado reflejado en un documento público, el inicio del período de prescripción se produce una vez finalizado el plazo de PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 22 presentación de la autoliquidación. Al cabo de 4 años de silencio de la relación jurídica se producirá la extinción de la obligación tributaria. En el caso de que en el acto o contrato gravado haya intervenido un notario extranjero, el plazo de prescripción empezará a contar desde la presentación del acto o contrato ante las Autoridades fiscales españolas. Sin embargo, se establecen unas normas especiales en cuando al inicio del cómputo de la prescripción en el caso de los documentos privados. Se condiciona el inicio del cómputo de la prescripción a la salida a la luz del documento. Quedan establecidas unas normas para fijar cuándo se considera que se produce la salida a la luz del documento: • Se presume que la fecha del documento privado es la que corresponde a la fecha de su presentación ante la Administración y será en ese momento en el que se inicie el cómputo del plazo de prescripción. Es posible romper esta presunción. • Se puede situar el momento de emisión del documento al cumplimiento de alguna de las condiciones previstas en el artículo 1227 C.c.. Tal artículo fija la fecha de emisión del documento en determinadas circunstancias: – fecha de la incorporación a un documento público; – fecha de la inscripción en un Registro Público; – fecha del fallecimiento de alguno de los intervinientes; o – fecha de la entrega del documento público a un funcionario por razón de su cargo. Es desde la fecha de incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega desde la que se iniciará el cómputo del plazo de prescripción. Si en virtud de las reglas anteriores se determina el plazo de prescripción en función de la fecha de incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega, tal fecha se emplea para determinar el régimen jurídico aplicable a la liquidación tributaria (base imponible, tipo impositivos, exenciones). PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 25 • El traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea. Operaciones no sujetas al Impuesto (art.19) • Las operaciones de reestructuración (operaciones de fusión, escisión, aportación de activos y canje de valores acogidos al régimen especial previsto en el Impuesto sobre Sociedades). • Los traslados de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de sociedades de un Estado miembro de la Unión Europea a otro. • La modificación de la escritura de constitución o de los estatutos de una sociedad y, en particular, el cambio del objeto social, el cambio de domicilio social, la transformación o la prórroga del plazo de duración de una sociedad. • La ampliación de capital que se realice con cargo a la reserva constituida exclusivamente por prima de emisión de acciones. Operaciones con sociedades no residentes en España (art. 20) • Las entidades que realicen, a través de sucursales o establecimientos permanentes, operaciones de su tráfico en territorio español y cuyo domicilio social y sede de dirección efectiva se encuentren en países no pertenecientes a la Unión Europea vendrán obligadas a tributar, por los mismos conceptos y en las mismas condiciones que las españolas. La tributación se efectuará por la parte de capital que destinen a dichas operaciones. • Las entidades cuyo domicilio social y sede de dirección efectiva se encuentren en un Estado miembro de la Unión Europea distinto de España no estarán sujetas a la modalidad de operaciones societarias cuando realicen, a través de sucursales o establecimientos permanentes, operaciones de su tráfico en territorio español. Tampoco estarán sujetas a dicho gravamen las entidades cuya sede de dirección efectiva se encuentre en países no pertenecientes a la Unión Europea si su domicilio social está situado en un Estado miembro de la Unión Europea distinto de España. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 26 ¿Cuáles son las operaciones exentas? (art.45.I.B) 20): • La exención más importante es la que se refiere a: – La constitución de sociedades, – El aumento de capital, – Las aportaciones que efectúen los socios que no supongan aumento de capital, y – El traslado a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de una sociedad cuando ni una ni otro estuviesen previamente situados en un Estado miembro de la Unión Europea. • Determinadas operaciones de constitución y aumento de capital de instituciones de inversión colectiva (sociedades de inversión de capital variable, fondos de inversión de carácter financiero e instituciones de inversión colectiva inmobiliaria) gozan de exención en este Impuesto. • Los fondos de titulización hipotecaria y los fondos de titulización de activos financieros están exentos de esta modalidad impositiva. ¿Qué se entiende por sociedad a efectos del Impuesto sobre Operaciones Societarias? (art.22). Lógicamente, las sociedades que con más frecuencia se emplean en el ordenamiento jurídico se califican como sociedades a efectos de este Impuesto. Se trata de: • sociedades mercantiles: sociedad anónima, sociedad limitada, sociedad colectiva, sociedad comanditaria (simple o por acciones) • sociedad civil. Para evitar que se adopten otras fórmulas jurídicas como instrumento para evitar la realización del hecho imponible, el legislador ha utilizado una ficción jurídica por la cual ha considerado como sociedades a unas determinadas estructuras a través de las cuales se pueden desarrollar actividades empresariales (art.25 del Real Decreto-legislativo 1/1993). Esta asimilación se efectúa en relación con todos los hechos imponibles sujetos a gravamen por el Impuesto sobre Operaciones Societarias y no solo en relación con el hecho imponible consistente en la constitución. Se trata de: PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 27 • Las personas jurídicas no societarias que persigan fines lucrativos (ej. asociaciones sin ánimo de lucro o fundaciones). • Cuentas en participación. Contrato regulado en el art.239 del Código de Comercio por el cual, mediante contrato, un comerciante cede dinero a otro para que este otro desarrolle una determinada actividad empresarial. El aportante del dinero tendrá derecho a una parte de los beneficios de acuerdo con lo previsto en las cláusulas contractuales. No se constituye una persona jurídica independiente de la de los contratantes. • Copropiedad de buques. En el caso de que sobre un buque recaiga una situación de condominio, se presumirá constituida una compañía por los copropietarios. Esta compañía carecerá de personalidad jurídica propia. Dentro de este concepto se incluye cualquier clase de buques y, también, los diques flotantes, pontones, dragas, gánguiles y cualquier otro aparato flotante o que pueda destinarse a servicios de la industria o comercio marítimo o fluvial. • Comunidades de bienes que realicen actividades empresariales. Se puede tratar tanto de comunidades de bienes constituidas “inter vivos” como de comunidades constituidas por causa de sucesión “mortis causa” siempre que la situación de indivisión se mantenga por un plazo superior a 3 años. Estas normas han perdido una gran parte de su importancia con la exención de gravamen de la constitución y de la ampliación de capital de las sociedades. CUADRO-RESUMEN: OPERACIÓN CONTRIBUYENTE RESPONSABLE SUBISIDIARIO BASE IMPONIBLE Constitución de una sociedad que limita la responsabilidad de los socios Sociedad Los promotores o administradores que hayan intervenido en la constitución, siempre que se hubieran hecho cargo del capital aportado El importe nominal más las primas de emisión Constitución de una sociedad que no limita la Sociedad Los promotores o administradores que hayan intervenido en la El valor neto de la aportación (valor real de los bienes y derechos PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 30 Impuesto indirecto: Desde el punto de vista económico (grava una muestra indirecta de la capacidad económica como es la emisión de documentos jurídicos que sirven de soporte a negocios jurídicos en los que se producen transferencias económicas). Es un impuesto indirecto desde el punto de vista jurídico puesto que así lo indica el artículo 1 del RD Legislativo 1/1993. Desde el punto de vista presupuestario está incluido en el Capítulo II “Impuestos indirectos” de los ingresos de los Presupuestos generales del Estado y de la Generalitat. Impuesto real: Somete a gravamen un documento que sirve de base de una transmisión de bienes o la constitución de un derecho con independencia de que las personas intervinientes en tal negocio jurídico participen en otros negocios jurídicos. Impuesto objetivo: Las condiciones personales y familiares del sujeto pasivo no influyen en el cálculo de la base imponible. Sin embargo, las condiciones personales y familiares pueden influir en el tipo de gravamen aplicable en determinadas Comunidades Autónomas. Impuesto instantáneo: El hecho imponible se realiza en un lapso de tiempo relativamente corto. No es necesario analizar cada año si se ha realizado o no el hecho imponible del mismo. Impuesto cedido: Uno de los rasgos esenciales de este tributo es que es un tributo cuya recaudación se halla totalmente cedida a las Comunidades Autónomas. Las Comunidades Autónomas podrán regular el tipo de gravamen de los documentos notariales. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 31 ¿A qué Comunidad Autónoma corresponde la recaudación? En el caso de la cuota fija de los documentos notariales, la recaudación corresponderá a la Comunidad Autónoma en cuya circunscripción se autoricen u otorguen los documentos. En el caso de la cuota gradual de los documentos notariales, la recaudación corresponderá a la Comunidad Autónoma en cuya circunscripción radique el Registro en el que haya de efectuarse la inscripción del documento. 5.2. Hecho imponible El hecho imponible de este impuesto consiste en el otorgamiento de alguna de estas clases de documentos: • Documentos notariales • Documentos mercantiles • Documentos administrativos y judiciales 5.2.1. Documentos notariales Se trata del supuesto más frecuente y se divide en dos modalidades: • cuota fija • cuota gradual Derecho de cuantía fija: se trata de un impuesto meramente formal que se superpone al impuesto que haya gravado la operación (Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, Impuesto sobre el Valor Añadido). • Se exige cuando los documentos notariales consistan en: las matrices y copias de escrituras, actas notariales y testimonios notariales (las copias simples no estarán sujetas al impuesto). • El importe será de 0,30€ por pliego o 0,15€ por folio, a elección del fedatario. Derecho de cuantía gradual: han de darse los siguientes requisitos: • Ha de tratarse de una primera copia de escritura o acta que tengan por objeto cantidad o cosa valuable. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 32 ¿Qué es una cantidad o cosa valuable? El objeto del acto ha de ser una cantidad o cosa valuable en algún momento de su vigencia (no necesariamente en el momento de su constitución). A sensu contrario, se entenderá que el acto es de objeto no valuable cuando durante toda su vigencia no pueda determinarse la cuantía del acto. • Ha de tratarse de un acto que no haya quedado sujeto a gravamen por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, ni por el Impuesto sobre Operaciones Societarias, ni por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Puede estar sujeto al Impuesto sobre el Valor Añadido. • El acto ha de ser inscribible en el Registro de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial o de Bienes Muebles. Si no se puede inscribir no se realiza el hecho imponible. Si se puede inscribir, pero no se ha hecho sí se realiza el hecho imponible. Sujeto pasivo El sujeto pasivo es el adquirente del bien o el derecho. Cuando falte el adquirente del bien o el derecho, las personas que insten o soliciten los documentos notariales o aquellos en cuyo interés se expidan. • El artículo 68.2 Real Decreto 828/1995 disponía que el sujeto pasivo era el prestatario cuando se tratase de escrituras de constitución de préstamo con garantía. • Las Sentencias del Tribunal Supremo 1505/2018, de 16 de octubre, 1523/2018, de 22 de octubre, y 1531/2018, de 23 de octubre, han anulado el artículo 68.2 del Real Decreto 828/1995 (BOE 9 de noviembre de 2018). • El 5 de noviembre de 2018 el Pleno de la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha acordado volver a hacer recaer sobre el prestatario la obligación de pago del impuesto. • Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre (BOE de 9 de noviembre de 2018) regula mediante norma con rango de ley que cuando el impuesto se exija mediante escritura de préstamo con garantía hipotecaria se considerará sujeto pasivo al prestamista. PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 35 Sujetos pasivos CONTRIBUYENTES RESPONSABLE SOLIDARIO • En el caso de letra de cambio: – Expedida en España, el librador – Expedida en el extranjero, el primer tenedor (el que recibe) • En el caso de otros documentos: – Persona o entidad que expida el documento La persona o entidad que intervenga en la negociación o cobro de los efectos gravados. Base imponible y cuota: • La base imponible es siempre el valor nominal del documento. • La cuota es gradual en función del valor nominal del documento. Las letras de cambio llevan incorporado al documento oficial el pago de la cuota tributaria. 5.2.3. Documentos administrativos y judiciales Son muy pocos numerosos los supuestos en los que se exige el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados cuando se emiten documentos administrativos o judiciales. En concreto, se trata de los siguientes: • La rehabilitación y transmisión de grandezas y títulos nobiliarios • Las anotaciones preventivas que se practiquen en los registros públicos cuando tengan por objeto un derecho o interés valuable y no vengan ordenadas de oficio por la autoridad judicial. 6. Gestión 6.1. Exenciones El artículo 45 del Real Decreto-legislativo 1/1993 contiene una larga lista de supuestos de exenciones aplicables en estos Impuestos. Existen las 3 clases de exenciones siguientes: • Exenciones subjetivas (determinadas entidades por ser tales entidades quedan exentas de tributación) PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 36 • Exenciones objetivas (determinados negocios jurídicos quedan exentos por tratarse, precisamente, de tales negocios jurídicos) • Exenciones contenidas en otras Leyes (se recogen las diferentes normas con rango de Ley que regulan las exenciones). De entre las exenciones objetivas destaca la exención tributaria aplicable a los préstamos con o sin garantías. El Real Decreto-ley 17/2018 ha extendido a todas las entidades que tenían reconocida una exención subjetiva la exención por el AJD derivado de la constitución de la garantía hipotecaria sobre los préstamos. También destaca la exención de las subrogaciones en préstamos y créditos hipotecarios previstas y en las subrogaciones de préstamos hipotecarios previstas en la Ley 2/1994. La STS de 24 de abril de 2014 ha extendido la exención a los negocios de novación respecto de créditos hipotecarios en relación con el impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados (SSTS de 13 de abril de 2015; 24 de abril de 2015). No queda sujeta a gravamen por AJD la constitución de un pacto anticrético en un contrato de préstamo hipotecario al no ser inscribible en el Registro de la Propiedad (STS de 15 de enero de 2015). Mediante el pacto anticrético se concede al acreedor la facultad de recibir los frutos del inmueble para aplicarlos al pago de los intereses y después al capital, con efectos desde el momento en que el acreedor reclame judicialmente el cobro del crédito garantizado con la hipoteca. En la escritura de constitución de hipoteca unilateral a favor de la Administración en garantía del pago de deudas tributarias es sujeto pasivo del AJD el Estado que se encuentra favorecido por la exención contemplada en el artículo 45.I.A) del Real Decreto legislativo 1/1993 (STS de 16 de julio de 2015). Queda sujeta a gravamen por AJD la constitución de una condición resolutoria explícita a favor del vendedor en garantía del precio. Sin embargo, el resto de condiciones resolutorias expresas no quedan sujetas a gravamen por AJD (STS de 26 de febrero de 2015). En los casos de liquidación del AJD por disolución de comunidad de bienes en la que un solo comunero adquiere la totalidad del bien, la base imponible del AJD es la determinada en función del porcentaje adquirido ex novo no sobre el valor total del bien (SSTS PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 37 344/2019, de 14 de marzo; 377/2019, de 20 de marzo; 381/2019, de 20 de marzo y 381/2019, de 20 de marzo). 6.2. Obligaciones formales El sujeto pasivo del tributo queda obligado a presentar el documento que contiene el hecho imponible, a presentar autoliquidación del Impuesto y a efectuar el ingreso de la cantidad debida. El plazo de presentación es de un mes desde el momento en que: • Se realice el acto o el contrato gravado, si se trata del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas. Si el documento es un documento judicial el plazo se empieza a contar desde el momento en que adquiere firmeza la resolución judicial. • El día en que se formalice el acto sujeto a gravamen, en el Impuesto sobre Operaciones Societarias y Actos Jurídicos Documentados. Es muy importante destacar que: • Ningún documento que contenga actos o contratos sujetos al impuesto se admitirá ni surtirá efecto en Oficina o Registro Público sin que se justifique el pago de la deuda tributaria a favor de la Administración Tributaria competente para exigirlo, conste declarada la exención o, cuando menos, la presentación en ella del referido documento. El Registrador ha de comprobar que se haya presentado el documento a liquidar. • Los Notarios han de comunicar dentro de la primera quincena de cada trimestre el listado de documentos autorizados sujetos a tributación por este Impuesto. • Los órganos judiciales remitirán a la Administración de forma mensual los fallos ejecutoriados o que tengan carácter firme y reflejen documentos sujetos a tributación por este Impuesto. 6.3. Comprobación de valores Es posible que la Administración compruebe el valor declarado por el contribuyente y corrija esta valoración y le dé otra. Lógicamente, se exige la justificación adecuada de la PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 40 PREGUNTAS TIPO TEST 1. Las Comunidades Autónomas tienen capacidad normativa a. para regular el tipo de gravamen en las transmisiones de bienes muebles o inmuebles y en los arrendamientos en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y de establecer exenciones en la modalidad de actos jurídicos documentados. Incorrecta, las comunidades autónomas no tienen capacidad normativa para regular exenciones. b. para regular el tipo de gravamen en las transmisiones de bienes muebles o inmuebles y en los arrendamientos en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, pero no de establecer exenciones en la modalidad de actos jurídicos documentados. Correcta c. para regular el tipo de gravamen en las transmisiones de bienes muebles o inmuebles y en los arrendamientos de bienes inmuebles, pero no de bienes muebles en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas ni de establecer exenciones en la modalidad de actos jurídicos documentados. Incorrecta, las CCAA tienen capacidad para regular todos los arrendamientos (ya sean de bienes muebles o inmuebles) d. Para regular el tipo de gravamen en las transmisiones de bienes muebles o inmuebles, pero no en los arrendamientos ya sea de bienes muebles o inmuebles en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y no pueden establecer exenciones en la modalidad de actos jurídicos documentados. Incorrecta, si que tienen capacidad para regular los arrendamientos 2. La modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas es: a. compatible con la modalidad gradual de documentos notariales en los actos jurídicos documentados e incompatible con el Impuesto sobre el Valor Añadido y con la modalidad de operaciones societarias. Incorrecta, no es compatible con la modalidad gradual de documentos notariales en los actos jurídicos documentados PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 41 b. incompatible con la modalidad gradual de documentos notariales en los actos jurídicos documentados, compatible con el Impuesto sobre el Valor Añadido e incompatible con la modalidad de operaciones societarias. Incorrecta, es incompatible con el Impuesto sobre el Valor Añadido c. incompatible con la modalidad gradual de documentos notariales en los actos jurídicos documentados, incompatible con el Impuesto sobre el Valor Añadido e incompatible con la modalidad de operaciones societarias. Correcta d. incompatible con la modalidad gradual de documentos notariales en los actos jurídicos documentados, incompatible con el Impuesto sobre el Valor Añadido y compatible con la modalidad de operaciones societarias. Incorrecta, es incompatible con la modalidad de operaciones societarias 3. Mi cuñado dice que si él, como propietario de un piso, lo alquila como vivienda habitual no ha de pagar ninguna modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, pero ha de depositar un mes de fianza en el Incasòl. a. Mi cuñado no se entera porque la firma de un contrato de arrendamiento de vivienda genera el pago de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas que reclaman al propietario si el arrendatario no efectúa el pago de la deuda tributaria. Incorrecta b. Mi cuñado no se entera porque la fianza no se deposita en el Incasòl, sino que se paga a la Agència Tributària de Catalunya que es quien gestiona el ITP y AJD. Incorrecta c. Mi cuñado es un sabio ya que la firma de un contrato de arrendamiento de vivienda habitual es una operación exenta de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas por lo que no nace la obligación tributaria de pago y el depósito de la fianza en el Incasòl es una obligación de carácter extrafiscal provenientes de la legislación estatal y catalana de arrendamientos urbanos. Correcta PROCEDIMENTS I SISTEMA TRIBUTARI 42 TRABAJOS DIRIGIDOS El Sr. Martínez adquiere un piso de segunda mano en Barcelona situado en la calle Londres, 90 El precio de compra es de 400.000 euros El valor catastral es de 150.000 euros. ¿Se realiza el hecho imponible del ITP? Si porque se reúnen las condiciones a ITP (el transmitente es un particular y se trata de un negocio jurídico inter vivos y oneroso) ¿Se realiza el hecho imponible del AJD? Por definición, el ITP es incompatible con el AJD. No obstante, si la transmisión se eleva a escritura pública, se deberá pagar la cuota fija de AJD (no la gradual). ¿Quién será el sujeto pasivo? El sujeto pasivo es el comprador o adquirente (el Sr. Martínez) ¿Cuál será la base imponible? El objeto del negocio jurídico es un bien inmueble. En el caso de bienes inmuebles, se coge el valor de referencia (en la sede electrónica del catastro). En caso de que no exista valor de referencia, se procederá a multiplicar el valor catastral por el coeficiente del lugar en el que este situado el inmueble. Coeficiente x valor catastral 150.000 x 3,03 = 454.500€ ¿Cuál será el tipo de gravamen? El bien inmueble está situado en Catalunya de manera que se aplicara la normativa catalana. Según la normativa catalana se aplicara un tipo del 10% (porque no se supera 1 millón de euros). • ¿Hay posibilidad de acogerse a un tipo más bajo? Si, si la persona es menor de 32 años y gana menos de 30.000€ anuales, se aplicara un tipo del 5%. ¿Existe alguna bonificación aplicable? En estos casos existe una bonificación aplicable cuando una persona compra un piso y lo rehabilita y pone en el mercado en un plazo de 5 años. Se aplica una bonificación del 70%