Soluciones Tribu I Universidad Carlos III, Ejercicios de Gestión Tributaria

¡Descarga Soluciones Tribu I Universidad Carlos III y más Ejercicios en PDF de Gestión Tributaria solo en Docsity! SOLUCIONES CUADERNILLO LECCIÓN 1: CONCEPTO DE DERECHO FINANCIERO. El Derecho Financiero es una rama del Derecho Público, que se puede analizar desde una perspectiva subjetiva (normas que regulan la Hacienda Pública) o desde una perspectiva objetiva (normas que regulan la actividad financiera de los entes públicos). Cuando hablamos de actividad financiera nos referimos a la actividad instrumental que realizan los entes públicos (Administraciones en sentido amplio: AGE, CCAA y EELL) para obtener recursos o ingresos con los que financiar los gastos públicos. Encontramos dos sujetos en la relación jurídico pública: por un lado la AP, y por otro lado el ciudadano, u obligado tributario. Su relación consiste en que el Estado detrae riqueza de los particulares (ingresos tributarios, regulado por el derecho tributario) en forma de tributos, y los particulares, como sujetos pasivos, pagan dichos tributos a la Administración Tributaria, que a su vez son devueltos a los ciudadanos en forma de servicios públicos (gasto público, regulado por el derecho presupuestario). Así se cierra el círculo. Con respecto a los ingresos tributarios, que se clasifican en 1) impuestos, 2) tasas y 3) contribuciones especiales, estos son una especie dentro del ingreso público que financian los servicios públicos, es decir, puede haber otros ingresos que no sean tributarios, como son los créditos públicos (ingresos crediticios) y el patrimonio del Estado (ingresos patrimoniales). Otros ingresos, que no son tributarios ni crediticios ni patrimoniales, proceden por ejemplo de la recaudación de multas o de las cuotas de la seguridad social. Centrándonos en los ingresos tributarios y con respecto al obligado tributario ¿cualquier ente público puede exigir tributos, o hay entes específicos? El Sujeto activo son las administraciones territoriales de carácter representativo, es decir: el Estado, las CCAA, y las entidades locales. Estas son las que, por imperativo constitucional, tienen poder financiero, que se desglosa en 1) poder para gastar y 2) poder tributario (poder para establecer tributos). - ¿Qué es el poder tributario? El poder tributario tiene distintas manifestaciones: poder tributario como poder de normar un tributo (poder normativo); como poder para crear el tributo (el Estado y una CCAA crean un tributo con una ley); como poder de aplicar el tributo, de gestionarlo, de inspeccionarlo, de revisarlo, etc., como poder para recaudarlo y obtener su producto (poder de recaudación). Es el artículo 31.1 de la CE el que recoge los principios constitucionales que cualquier tributo debe respetar: progresividad, capacidad económica, etc. Es por ello que si el TC considera que alguna figura tributaria es contraria a estos principios, entonces son declarados inconstitucionales y se expulsan del ordenamiento. Como ya se ha mencionado, este artículo recoge el principio básico de la capacidad económica, que es el parámetro esencial a la hora de valorar la constitucionalidad del tributo. - Se recogen también los principios que informan el gasto público (que no los recogen todas las constituciones europeas; 31.2): asignación equitativa de los recursos públicos, eficiencia y economía. Sin embargo, el TC no ha desarrollado todavía una doctrina lo suficientemente amplia como para valorar si una ley cumple con los criterios citados, pues son demasiado ambiguos. Impuestos estatales: - IRPF (grava la renta de las personas físicas) - Impuesto sobre Sociedades (IS) (grava la renta de las personas jurídicas) es un impuesto estatal, creado por el estado y gestionado por el estado. Todo lo que se obtiene de este sirve para financiar gasto público de los presupuestos generales del Estado. - Impuesto sobre el Patrimonio, - Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, - Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados - IVA (impuesto sobre el consumo) Impuestos autonómicos: Con anterioridad a la creación de las CCAA, las fuentes de riqueza ya estaban gravadas por los entes locales y por el Estado, por lo que con la creación de las mismas surge el problema de la doble imposición (no se puede imponer dos tributo sobre el mismo hecho imponible). Es por ello que casi no encontramos impuestos autonómicos. No obstante, paradójicamente, los grandes servicios del Estado de Bienestar los soporta la Comunidad Autónoma (educación, sanidad…), es decir, las CCAA también tienen poder tributario. Ahora bien, ¿cómo se financian estos servicios autonómicos? Estos se financian a través de la cesión de potestades tributarias estatales a las comunidades autónomas, como ocurre con el IRPF o el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, que son impuestos estatales creados por ley estatal. Así, se puede ceder a las CCAA a) la capacidad normativa (corresponsabilidad fiscal), b) la capacidad de gestión, c) la capacidad de recaudación y en algunos casos d) la capacidad de aplicación del tributo - siendo distinto el reparto de estas potestades en función del tipo de tributo. Así, dentro de las CCAA se van a establecer tanto impuestos con finalidad fiscal (recaudación, derivados de la cesión de competencias) o extrafiscal (con intención disuasoria; por ejemplo, se pretende que no se compren determinados productos); no obstante, aunque prime la finalidad extrafiscal, no existen tributos químicamente puros, es decir, debe existir una fuente de riqueza gravable. Un ejemplo de un impuesto autonómico de finalidad extrafiscal es el Impuesto sobre bebidas azucaradas (Cataluña) Impuestos locales: impuesto de vehículos de tracción mecánica, por ejemplo. En nuestra disciplina rige el principio de reserva de ley. Esto no significa que todo tenga que regirse por ley (no es un principio de reserva de ley absoluto sino relativo), sino que sólo se regularan por ley los elementos esenciales del tributo, pudiendo ser estos desarrollados posteriormente por reglamento. Por tanto, los tributos locales pueden ser desarrollados o 6. Diferentes medidas para flexibilizar los límites de déficit y endeudamiento en el Presupuesto nacional, con la finalidad de fomentar la inversión pública y, al mismo tiempo, otorgar mayor tiempo a las entidades con base territorial (Comunidades Autónomas y Entidades locales) para cumplir con los límites de déficit y deuda inicialmente asignados. LECCIÓN 2: CONSTITUCIÓN FINANCIERA (I): LA DISTRIBUCIÓN TERRITORIAL DE COMPETENCIAS EN MATERIA FINANCIERA. 1. Caso de estudio 1. Déficit y estabilidad presupuestaria. Responda a las siguientes cuestiones: 1.1 ¿Existe algún principio jurídico que limite el déficit público? En caso afirmativo, señale cuál es el contenido de dicho principio. Explique cuáles son los orígenes de dicho principio. Sí, el principio de estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera, que se introdujo en nuestro ordenamiento con la modificación del artículo 135 de la constitución (año 2011). Según este principio, ni el Estado ni las CCAA pueden incurrir en un déficit estructural que supere los márgenes marcados por la Unión Europea (siempre en relación con el PIB), siendo estos principalmente que los gastos autorizados no superen en exceso a los ingresos previstos en los presupuestos. Este principio de estabilidad presupuestaria se aplica de manera más dura de cara a las entidades locales, a quienes no solo se les exige estabilidad presupuestaria sino también equilibrio presupuestario. El origen de este principio se sitúa en la normativa comunitaria de la UE. ● El art. 104 Tratado Constitutivo de la CEE de 25 de marzo de 1957 (TCE) ya preveía que cada Estado debía aplicar la política necesaria para garantizar el equilibrio de la balanza de pagos. ● Consejo Europeo de Ámsterdam (1997) - Pacto de Estabilidad y Crecimiento. EN la actualidad, es el propio Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea quien lo regula (art. 126 ). Además, el denominado “six-pack” (integrado por 5 Reglamentos y una directiva) ha alterado los parámetros dentro de los cuales los Estados Miembros ejercen su poder presupuestario. Los límites fundamentales son un 3% de déficit y 60% de deuda en relación con el PIB. En cuanto a la normativa española, el mencionado artículo 135 CE remite a una Ley Orgánica (Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera) para la fijación del déficit estructural máximo permitido al Estado y a las Comunidades Autónomas en relación con su PIB. Dicha ley prevé los supuestos en los que pueden superarse los límites máximos de déficit y deuda, siendo estos, por ejemplo: catástrofes naturales, recesión económica, etc. Ciclo presupuestario: desde la redacción por el ejecutivo, pasando por la aprobación del legislativo y la supervisión de los Poderes Generales del Estado. Anteriormente, el presupuesto era controlado de manera interna, mientras que en la actualidad los órganos europeos realizan un control o supervisión de los presupuestos de Estados miembros. 1.2 ¿Puede el Estado limitar el déficit de las Comunidades Autónomas? De ser así, ¿qué medidas podría tomar en caso de su incumplimiento? Existe una aparente colisión entre el control estatal y la autonomía financiera de las CCAA, es por ello que, para solucionar esta situación el artículo 15 de la Ley 2/2012 habilita al Gobierno, previo informe del Consejo de Política Fiscal y Financiera de las CCAA, a fijar los objetivos de estabilidad presupuestaria, tanto a nivel general como individual para cada Comunidad. Una vez fijados dichos objetivos, la Autoridad Independiente de Responsabilidad Fiscal controlará el grado de cumplimiento de los mismos. Además, el Estado siempre ha contado con títulos competenciales para controlar tanto a las Comunidades Autónomas como a las Corporaciones Locales en todas aquellas materias competencia exclusiva estatal - mención especial al art. 149.1.14 de la Constitución sobre la Hacienda General -. Ahora bien, en el caso de las CCAA, para que el Estado pueda limitar o controlar el déficit de las mismas, deberá mediar Ley Orgánica por afectar dicho control estatal al ejercicio de las competencias financieras de las propias CCAA. También encontramos como fundamento para defender esta posibilidad la STC 215/2014, de 18 de septiembre, pese a existir 5 votos particulares, en los que se refleja el difícil equilibrio entre la regulación estatal en materia de estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera de las CCAA, desvelando que existe una colisión o posible vulneración del principio de autonomía financiera de las mismas, pero avala la constitucionalidad de la Ley 2/2012. En cuanto a las medidas en caso de incumplimiento por parte de las CCAA, el Gobierno podrá tomar: - Medidas Preventivas (Artículos 18 y 19): Por ejemplo, el Ministerio de Hacienda controlará el correcto pago a los proveedores de cada CCAA. En caso de incumplimiento formulará una advertencia motivada. - Correctivas (20 al 24): En los casos en los que el Gobierno aprecie un incumplimiento efectivo de los objetivos de estabilidad financiera, automáticamente tendrán las CCAA que pedir autorización para emitir nueva deuda. Si se aprecia un retraso sistemático en el pago a proveedores, el Gobierno podrá retener fondos para proceder a su pago directo. Además se elaborará un plan económico-financiero que deberá seguir la CCAA para sanear su situación. - Coercitivas (25-26): En caso de incumplimiento de pagos sistemáticamente o del plan económico financiero, podrán adoptar medidas de cumplimiento forzoso vía 155 CE por el que el Gobierno pasaría a tomar el control de la CCAA. 2. Poder de gasto de las Comunidades autónomas - Para abordar esta cuestión se recomienda la lectura de la STC 130/2013, FJ 8. ¿Podría el Gobierno español conceder una subvención a la casa-museo Gaudí en Barcelona, gestionado por la Generalitat de Cataluña? ¿Podría una Comunidad Autónoma destinar parte de sus fondos propios a financiar gastos en Defensa? Para contestar a esta pregunta es necesario hablar de la expresión “poder de gasto”, que alude a la facultad del Estado de asignar fondos públicos a través de sus presupuestos a determinadas finalidades, siendo este poder de gasto asimétrico entre Estado y CCAA, pues mientras que las CCAA tienen autonomía respecto a sus propias competencias exclusivamente, el Estado tiene poder de gasto no sólo sobre sus competencias exclusivas sino también sobre competencias de las autonomías (dejando, eso sí, un margen de gestión a la comunidad autónoma). Teniendo esto en cuenta, cuando la materia sobre la cual incide el poder de gasto del Estado – sobre todo en materia de subvenciones - se conecta con una competencia autonómica, las medidas que adopta el Estado para conseguir la finalidad a la que se destinan recursos deben respetar el orden constitucional y estatutario de competencias, sin imponer a las Comunidades Autónomas otros condicionamientos diferentes de aquellos que resultan de la definición del fin o del uso que el Estado pueda hacer de otras competencias propias, genéricas o específicas. Dicho esto, en el primer supuesto mencionado, el Estado es en principio libre para conceder una subvención a la casa-museo Gaudí, pues de acuerdo con el art 149.1.28 (referente a las competencias estatales), el Estado tendría competencia para proteger el patrimonio cultural, artístico y monumental, pero de hacerlo, deberá ser “sin perjuicio” de la gestión realizada por la Comunidad autónoma. Por tanto, al estar incidiendo en una materia que es competencia de las CCAA (art 148.1.15 CE), el Estado debe necesariamente dejar algún espacio a la instancia autonómica, ya sea referente a la regulación de la subvención o bien en la gestión de la misma, admitiéndose su centralización sólo en casos muy excepcionales. En cuanto al segundo supuesto mencionado, y teniendo en cuenta que las CCAA sólo pueden asignar gasto público en materias sobre las cuales tengan competencia - pues la autonomía financiera reconocida en el artículo 156.1 de la Constitución lo es “para el desarrollo y ejecución de sus competencias” (principio de instrumentalidad) -, éstas no podrían gastar en una materia competencial exclusiva del Estado como es la Defensa (art 149.1.4 CE). 3. Sistema de financiación autonómica e inversiones del Estado En cuanto a los límites a las competencias autonómicas en materia de tributos, se debe hacer mención a la prohibición de la duplicidad de los hechos imponibles1 entre tributos autonómicos y estatales o autonómicos y locales (art. 6 LOFCA). - En cuanto a los estatales, destaca el principio de preferencia de la Hacienda estatal. El art. 6.2 LOFCA: “Los tributos que establezcan las CCAA no podrán recaer sobre hechos imponibles gravados por el Estado”. Por el contrario, éste sí que puede reclamar el derecho a establecer tributos sobre hechos imponibles previamente ocupados, aunque debiendo indemnizar por ello. - En cuanto a los tributos locales (art. 6.3 LOFCA), la línea de delimitación entre poder tributario autonómico y local queda establecida en términos análogos al aplicable entre CCAA y Estado. Sin embargo, el TC interpreta dicho artículo de manera más extensiva, ya que no solo considera que se deba comprobar la inexistencia de duplicidad del hecho imponible, sino también todos los elementos esenciales/estructurales del tributo (incluso la finalidad fiscal - extrafiscal) de tal manera que, si como resultado de la comprobación se producen coincidencias, el tributo será inconstitucional. Por otro lado destaca la limitación genérica de respetar los principios de coordinación con la Hacienda Estatal y de solidaridad entre todos los españoles (art. 156 CE). 4.1. Impuesto sobre productos azucarados. Una Comunidad Autónoma establece un impuesto productos azucarados, cuya cuantía se establece en 0,05 céntimos por cada 100 gramos con un contenido de azúcar superior a 30 gramos, estableciéndose un segundo tramo para aquellos productos cuyo contenido de azúcar sea superior a 30 gramos. Es contribuyente del impuesto la persona física o jurídica que suministra el producto azucarado al consumidor final del producto. El contribuyente está obligado a repercutir el impuesto al consumidor final de la bebida, reflejándolo en el correspondiente ticket de compra. Es sujeto pasivo del impuesto, en calidad de sustituto del contribuyente, el distribuidor residente en territorio español que suministra los productos azucarados en el establecimiento que las pone a disposición del consumidor. La norma define como “distribuidor” aquel que vende productos azucarados al contribuyente, con independencia de quien efectúe el transporte de la mercancía en el punto de venta, sea el mismo distribuidor, sea el contribuyente, sea un tercero que realiza el servicio de transporte. 1 Hechos imponible: es el hecho material o jurídico que determina el nacimiento de la obligación, su cuantificación se lleva a cabo a través de la base imponible; sus reducciones son la base liquidable; y el tipo aplicado a la mismo es la cuota. En el preámbulo de la norma se justifica la creación del impuesto en la necesidad de abordar el incremento de la obesidad en la Comunidad Autónoma, en particular, la obesidad infantil, para lo que cita expresamente un informe de la Organización Mundial de la Salud. Una empresa productora de turrón, ubicada en la Comunidad Autónoma de Valencia, considera que el impuesto sobre los productos azucarados tendrá un impacto en su producción, por lo que está estudiando la posibilidad de oponerse al mismo. Otra empresa productora de dulces, cuya sede está ubicada en Alemania, considera que este impuesto puede constituir una Ayuda de Estado, pues no se gravan todos los productos azucarados. Ha consultado a un despacho de abogados que le ha enviado un informe al respecto, basado en una propuesta irlandesa similar. Ante el anuncio del citado impuesto, el Estado ha valorado la posibilidad de establecer un impuesto, de ámbito nacional, sobre el mismo producto, si bien con un tipo de gravamen inferior (pasando a un tipo único del 0,001 %). La finalidad de este impuesto sería armonizar este tipo de tributación, eliminando el impuesto autonómico. Respuesta: En efecto se trata de un supuesto en el que el Estado reclama para sí el derecho a establecer un tributo cuya hecho imponible está previamente ocupado por una Comunidad Autónoma, debiendo establecer medidas de compensación o indemnización en favor de la misma. Sí es constitucional, pues respeta lo dispuesto en el art. 6 LOFCA. 4.2. Impuesto sobre las emisiones de carbono de los vehículos particulares. El objeto del impuesto es gravar las emisiones de dióxido de carbono que producen estos vehículos y que inciden en el incremento de las emisiones de gases de efecto invernadero. El hecho imponible lo constituyen las emisiones de dióxido de carbono de los vehículos aptos para circular por las vías públicas, siempre que los mismos sean de uso particular. Son sujetos pasivos del impuesto las personas físicas titulares del vehículo residentes en la Comunidad Autónoma. La norma recoge algunas exenciones para vehículos de personas con movilidad reducida. La cuota tributaria se obtiene de aplicar la tarifa que corresponda a las emisiones oficiales de dióxido de carbono por kilómetro del vehículo, de acuerdo con las siguientes tablas: Emisiones oficiales de dióxido de carbono - Tipo marginal (Euros/gCO2/km) - Hasta 95 g/km..............................................0,70 - Más de 95 g/km y hasta 120 g/km...............0,90 - Más de 120 g/km y hasta 140 g/km.............1,20 - Más de 140 g/km y hasta 160 g/km.............1,40 - Más de 160 g/km y hasta 200 g/km.............1,60 - Más de 200 g/km.........................................2,00 * El impuesto es periódico. El periodo impositivo coincide con el año natural. La Abogacía del Estado está valorando impugnar este impuesto autonómico. Entre otros argumentos que se barajan, está la posible coincidencia con el impuesto sobre vehículos de tracción mecánica, que además consideran que tiene un cierto componente medioambiental, pues su regulación permite a los ayuntamientos reducir la cuota del impuesto por la menor incidencia del vehículo en el medio ambiente, de acuerdo con el art. 95.6 TRLHL, que dice: “Las ordenanzas fiscales podrán regular, sobre la cuota del impuesto, incrementada o no por la aplicación del coeficiente, las siguientes bonificaciones: a) Una bonificación de hasta el 75 por 100 en función de la clase de carburante que consuma el vehículo, en razón a la incidencia de la combustión de dicho carburante en el medio ambiente. b) Una bonificación de hasta el 75x100 en función de las características de los motores de los vehículos y su incidencia en el medio ambiente”. Al mismo tiempo, una asociación con fines medioambientales considera que el impuesto no es realmente una buena herramienta para minimizar el impacto de las emisiones, en primer lugar porque las cuantías de los tipos de gravamen son muy bajas, de manera que los vehículos más contaminantes apenas pagarían unos 50€ al año, como mucho, y en segundo lugar porque precisamente los vehículos diésel emiten menos CO2 que los de gasolina, y sin embargo el impuestos no aborda las emisiones de los vehículos diésel [óxidos de nitrógeno (NOx)], que son particularmente nocivas para la salud. Respuesta: Se plantea en este supuesto una posible duplicidad de hechos imponible al establecerse un impuesto sobre la circulación de vehículos que grava la emisión de CO2 que coincide con el impuesto sobre vehículos de tracción mecánica, pues éste da a los ayuntamientos la capacidad de otorgar bonificaciones que disminuyan la cuota del impuesto. Añade la STC 210/2012 que para dilucidar la coincidencia o no de hechos imponibles es preciso atender a los elementos esenciales que acompañan al tributo, no sólo la materia imponible, sino los sujetos pasivos, la manera en que la capacidad económica se somete a gravamen y la misma finalidad extrafiscal del tributo. 4.3. Impuesto sobre la afección ambiental de las centrales nucleares. Una Comunidad autónoma ha establecido un impuesto sobre la afección ambiental de las centrales nucleares. Su hecho imponible es el riesgo de alteración del medioambiente provocado por el combustible nuclear gastado y depositado con carácter temporal en las centrales nucleares situadas en el territorio de la Comunidad. A estos efectos, los elementos combustibles se definen como la agrupación de un conjunto de varillas que contienen óxido de uranio que, junto con otros elementos estructurales que forman un esqueleto en el cual se insertan estas varillas, constituyen una unidad de combustible nuclear. impositivo y mantenga dicha situación de alta durante un año natural, siempre que dicha actividad se desarrolle en el territorio de la Comunidad Autónoma. 3. La deducción prevista en este artículo será incompatible con la establecida en el artículo anterior. - ¿Tienen competencia las Comunidades autónomas de régimen común para establecer deducciones como las citadas? En primer lugar se debe aclarar que el IRPF es un impuesto Estatal. Ahora bien, y en relación con la cesión de potestades tributarias, la LOFCA establece la posibilidad de que las Comunidades Autónomas ejerzan competencias normativas sobre tributos cedidos a ellas por el Estado, teniendo en cuenta algunas excepciones. El ejercicio de estas competencias normativas representa en la actualidad la principal manifestación del poder tributario de las Comunidades Autónomas. La LOFCA establece los límites dentro de los cuales se ejercerá esta competencia en el artículo 19.2 de esta misma ley, teniendo que realizarse la regulación de la cesión de tributos mediante ley estatal en todo caso. * Esta cesión se permite porque los impuestos propios de las CCAA tienen una importancia ínfima recaudatoriamente hablando; las CCAA llenan sus arcas básicamente gracias a los impuestos cedidos por el Estado, que mantienen la titularidad estatal. El citado artículo 19.2 de la LOFCA, señala lo siguiente: En caso de tributos cedidos, cada Comunidad Autónoma podrá asumir, en los términos que establezca la Ley que regule la cesión de tributos, las siguientes competencias normativas: a) En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la fijación de la cuantía del mínimo personal y familiar y la regulación de la tarifa y deducciones de la cuota. (...) En el ejercicio de las competencias normativas a que se refiere el párrafo anterior, las Comunidades Autónomas observarán el principio de solidaridad entre todos los españoles, conforme a lo establecido al respecto en la Constitución; no adoptarán medidas que discriminen por razón del lugar de ubicación de los bienes, de procedencia de las rentas, de realización del gasto, de la prestación de los servicios o de celebración de los negocios, actos o hechos; y mantendrán una presión fiscal efectiva global equivalente a la del resto del territorio nacional. Teniendo en cuenta que el apartado a) del art. 19.2 de la LOFCA establece como competencia normativa de las CCAA las deducciones de la cuota para el caso del IRPF, y entendiendo que dichas deducciones no suponen una medida discriminatoria por razón de lugar de ubicación de los bienes, procedencia de rentas, etc., las CCAA de régimen común si tienen competencia para establecer las deducciones mencionadas en el supuesto, siempre bajo el control estatal. Respuesta del profesor: la LOFCA y la Ley de Cesión de las CCAA son nuestro régimen legal. La idea general es que no se ha cedido cualquier capacidad normativa, sino tan sólo la regulación del mínimo personal y de la escala y deducciones del tramo autonómico. Por tanto, la CA sólo puede normar aquello que se le haya cedido. En nuestro supuesto, (en cuanto a la primera deducción) la CA regula una deducción en la cuota íntegra del IRPF. Para responder si esto es posible o no es necesario acudir al art.46 de la Ley 22/2009, donde se regula qué es lo que ha cedido el legislador estatal a las CCAA respecto a las deducciones. El citado artículo establece que las deducciones no pueden suponer nunca una minoración del gravamen efectivo de alguna o alguna categorías de renta (es decir, nunca puede provocar que finalmente el contribuyente en la cuota íntegra pague menos). Por su parte, la segunda medida (deducción por razón de género: mujer emprendedora), puede plantear problemas respecto al principio de igualdad. De acuerdo con el TC, la quiebra del principio de igualdad debe estar siempre justificada, y en este caso parece difícil justificar dicha medida discriminatoria, porque el objetivo de la misma es generar empleo y al final se termina produciendo el efecto contrario. - Un grupo parlamentario considera que la segunda deducción es discriminatoria, por lo que se ha planteado plantear un recurso de inconstitucionalidad. Para ello, han tomado como base la doctrina contenida en la sentencia del tribunal de justicia (Sala Primera) de 12 de diciembre de 2019 [ECLI:EU:C:2019:1075], aportando además datos de desempleo de la Comunidad Autónoma que demuestran que el mismo es superior entre los hombres con respecto de las mujeres, debido en parte a que la tasa de licenciados es superior entre las segundas - Opinión razonada Extracto de sentencia: “Dicho complemento fue concebido también como una medida destinada a aminorar la brecha de género existente entre las pensiones de las mujeres y de los hombres, que se produce como consecuencia de las distintas trayectorias laborales. El objetivo perseguido consiste en garantizar el reconocimiento de pensiones adecuadas a las mujeres que han visto reducida su capacidad de cotización y, con ello, la cuantía de sus pensiones, cuando por haber tenido dos o más hijos, y haberse dedicado a su cuidado, han visto interrumpidas o acortadas sus carreras profesionales”. “Además, el INSS, en sus observaciones escritas, sostiene que el complemento de pensión controvertido está justificado por razones de política social. A tal fin, el INSS aporta numerosos datos estadísticos, que revelan una diferencia entre los importes de las pensiones de los hombres y los de las mujeres, así como, por un lado, entre los importes de las pensiones de las mujeres sin hijos o que han tenido un hijo y, por otro lado, los de las mujeres que han tenido al menos dos hijos”. Directiva 79/7/CEE - Artículo 1 «La presente Directiva contempla la aplicación progresiva, dentro del ámbito de la seguridad social y otros elementos de protección social previstos en el artículo 3, del principio de igualdad de trato entre hombres y mujeres en materia de seguridad social, denominado en lo sucesivo “principio de igualdad de trato”.» Artículo 4.2. «El principio de igualdad de trato no se opone a las disposiciones relativas a la protección de la mujer en razón de su maternidad.» 6. Competencias para establecer impuestos locales 1) Ante la grave situación de escasez de ingresos públicos, e incremento del endeudamiento, en sus municipios, ¿podría la Comunidad Autónoma de Extremadura establecer un impuesto local medioambiental a favor de los mismos? No es posible, en términos constitucionales, que la competencia autonómica en materia de financiación local incluya la capacidad para crear y regular tributos propios de los Entes Locales. Resultaría incompatible con los artículos 31.3, 133.1 y 2 CE que reclaman la intervención del legislador estatal para la creación de tributos locales, potestad que tiene su anclaje constitucional en la competencia exclusiva sobre la hacienda general (149.1.14o). Ello no obstaría a que la Comunidad pertinente pudiera ceder sus impuestos propios a los municipios de su territorio. Respuestas del profesor: La capacidad normativa de las Entidades Locales es una capacidad reglamentaria, es decir, los entes locales no puede elaborar leyes, sino únicamente normas reglamentarias (ordenanzas). En el ámbito tributario, rige el principio de reserva de ley relativa, según la cual no toda la materia tributaria debe ser regulada por ley, sino que deben regularse por ley siempre los elementos esenciales del tributo, pero para lo accesoria, la ley se puede complementar con la norma reglamentaria. Por tanto, un Ayuntamiento no puede crear un tributo pues no puede regular sus elementos esenciales. ¿Quien tiene capacidad normativa con rango de ley? El Estado y las CCAA. Sin embargo, hay posiciones doctrinales que entienden que la competencia para crear un tributo local es exclusiva del Estado y otras que entiende que es una competencia concurrente del Estado y las CCAA. Esto llega al TC y opta por la opción de la competencia exclusiva del Estado. Por tanto, respondiendo a nuestro caso, la CA no puede crear el tributo. 2) Un Ayuntamiento de gran población está considerando la posibilidad de incrementar el Impuesto sobre Bienes Inmuebles para los pisos turísticos y también para aquellos inmuebles que se encuentren vacíos. Al mismo tiempo, la Comunidad Autónoma en la que se encuentra dicho municipio se ha adelantado y ha establecido un impuesto que grava la titularidad de viviendas que se encuentren desocupadas. En todo caso, a juicio del TC, los fines extra fiscales deben ser compatibles con la finalidad contributiva y responder a una exigencia o criterio razonable y amparado por el sistema de valores propio de la Constitución. El juicio de constitucionalidad debe venir del cumplimiento del requisito de idoneidad, es decir, la aptitud del beneficio fiscal o del impuesto extrafiscal para conseguir efectivamente el fin perseguido y la ponderación del sacrificio de la capacidad económica en beneficio de dicho fin constitucionalmente amparado (juicio de proporcionalidad). Respuesta del profesor: Dentro del ámbito de los principios materiales, artículo 31.1 CE recoge: el principio de principio de igualdad, capacidad económica, (todos contribuyen al sostenimiento de los gastos públicos), principio de progresividad (se contribuye en función de los ingresos de cada uno) y un sistema fiscal justo. Se podría argumentar que este impuesto ataca el principio de igualdad y capacidad económica. Dicho esto, se debe atender al artículo 2 de la ley general tributaria (LGT), que dice que los tributos tienen como finalidad principal la recaudación (tributos fiscales), pero que, además, el tributo también puede estar dirigido a fomentar que se cumplan los derechos del capítulo tercero del título I de la CE. Para que se pueda hablar de tributo es necesaria la existencia de una fuente de riqueza (renta, patrimonio, consumo…). Por tanto, cuando una comunidad autónoma idea un tributo, aunque este tenga una finalidad extrafiscal, debe referirse igualmente una fuente de riqueza gravable. ● En cuanto a los tributos extrafiscales, estos pueden establecer medidas de disuasión (impuesto, un recargo sobre un impuesto, etc.), o persuasión (un beneficio fiscal - por ejemplo, los coches eléctricos y las exenciones sobre el impuesto de matriculación). En nuestro supuesto, se plantea la cuestión de si este impuesto es realmente extrafiscal. La respuesta es afirmativa. Sin embargo, el TC ha dicho que no existen los tributos extrafiscales químicamente puros; es decir, debe haber un índice de capacidad económica, si no, no puede haber tributo. Por tanto, aunque prime la finalidad extrafiscal sobre la recaudatoria, siempre debe haber una mínima finalidad recaudatoria. Es por ello que en nuestro supuesto el tributo es declarado constitucional. Razones: es un tributo extrafiscal con un índice de capacidad económica gravada que persigue la protección del medioambiente. Por tanto, ¿existe quiebra del principio de igualdad? No. 2. Deducciones y capacidad económica La vigente Ley reguladora del IRPF (Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio; LIRPF, en adelante) establece, entre otras, las siguientes medidas: 1) Limita los gastos deducibles sobre los rendimientos del trabajo a supuestos tasados, en concreto, cotizaciones a la Seguridad Social, cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales y gastos de defensa jurídica con un límite de 300 euros anuales (artículo 19.2). Además, se establece una deducción genérica, aplicable en todo caso, de 2.000 euros anuales [art. 19.2.f) LIRPF]. De este modo, no será posible efectuar deducciones por conceptos distintos de los mencionados, por más que entre la realización del gasto y la obtención del ingreso pueda establecerse un nexo más o menos inmediato, cómo serán los gastos de desplazamiento desde la vivienda del trabajador hasta su lugar de trabajo. En contraste con esta situación, para el cálculo de los rendimientos obtenidos por un profesional, calificados como de actividades económicas –piénsese, por ejemplo, en un abogado que actúa de manera independiente-, la remisión que el artículo 28.1 de aquella Ley realiza a la normativa del Impuesto sobre Sociedades permite la deducción de cualquier gasto necesario para la obtención de los ingresos, entre los que se contarían, entre muchos otros, los citados de desplazamiento. 2) Además, la LIRPF establece un tipo de gravamen distinto en función de la clase de renta. En particular, las denominadas rentas del ahorro (integradas por algunos rendimientos del capital mobiliario y por las Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales, de acuerdo con el art. 46 LIRPF) se gravan (art. 66 LIRPF) a tipos de gravamen que oscilan entre el 19 y el 23 por cien, en función de la cuantía de la base liquidable. Por el contrario, el resto de rentas se sujeta a una escala progresiva que, en función de la Comunidad Autónoma, puede oscilar entre el 21 y el 48 por cien. Esto significa que una renta del ahorro de 100.000€ soportaría un gravamen del 23 por cien, mientras que la misma renta procedente del trabajo o de actividades económicas, se sujetará a un marginal máximo del 48 por cien. 3) En el proyecto de reforma del impuesto para el año que viene, se modifica el mínimo por descendientes, incrementando sus cuantías pero limitando su aplicación a los descendientes menores de 25 años “siempre que convivan con el contribuyente”. Un grupo de senadores considera que las anteriores diferencias entre categorías de renta son discriminatorias. Además, consideran que el nuevo mínimo por descendientes perjudica a aquellas familias cuyos hijos, por razones diversas (como los estudios) no conviven con ellos. Acuden a usted, como especialista en la materia, para que les redacte una nota preliminar al respecto, al objeto de valorar posibles medidas legales. Examine, como mínimo, las siguientes sentencias y FFJJ, así como, en su caso, otras resoluciones allí citadas que considere oportunas: - STC 214/1994, de 14 de julio, FFJJ 5 y 6. - STC 19/2012, de 15 de febrero, FFJJ 5 y 7. Respuesta del profesor: el IRPF se integra por dos impuestos (la renta general y renta del ahorro). La renta general (entre otros: rendimientos de trabajo personal y de actividades económicas) declara los ingresos de las personas. A este respecto, la Ley del IRPF ha limitado las deducciones a los asalariados, de tal manera que, de no ser asalariado sino autónomo, el sujeto, que obtiene rendimientos del trabajo personas y las actividades económicas, podría deducir todos los gastos que tengan que ver con sus ingresos (por ejemplo, los gastos de desplazamiento). Se plantea la pregunta, ¿esta diferencia de trato vulnera el principio de igualdad? No existe vulneración del principio de igualdad por dos razones: 1) No son situaciones idénticas, pues en el caso del asalariado existe una relación de dependencia mientras que el autónomo asume un riesgo. 2) Razones de gestión: para evitar la complejidad de procedimiento tributario así como la de comprobar la existencia y cuantía de ciertos gastos, con excesivos costes de gestión, el legislador puede recurrir a una técnica en la que no se exija una cuantificación exacta de los gastos producidos y, en su lugar, opere una deducción global o deducciones a tanto alzado (deducción general de 2.000 euros). * Para mitigar la diferencia entre las deducciones de los rendimientos de actividades económicas y los del trabajo se establece una reducción a tanto alzado de la que únicamente se benefician estos últimos. Como ya dijimos, el IRPF se integra por dos impuestos que se regulan de manera diferente: la renta general (escala de progresividad hasta el 48%) y la renta del ahorro (tipo máximo - máximo 24%). ¿Existe vulneración del principio de igualdad? No, pues lo que se plantea es una cuestión de política fiscal, es decir, de cómo el legislador pretende gravar determinados tipos de renta.Así, por ejemplo el legislador consigue que una renta X tribute en nuestro país y no en el extranjero. El mínimo personal y familiar se refiere a la cantidad necesaria para subsistir; es por ello que no se debe tributar por ella. En el tercer apartado de este supuesto, se plantea aumentar el mínimo por el que no tienes que tributar pero obligando a que el descendiente menor de 25 años conviva con el progenitor, ¿este requisito es contrario al principio de igualdad? En la STC 19/2012 el Tribunal entiende que esto va en contra del principio de igualdad, porque puede haber múltiples razones que expliquen que los descendientes no convivan con los padres. Sin embargo, el TC sí permite que ante supuesto siguales, haya un diferente trato fiscal si está motivado (ahí entraremos a ver cada supuesto y finalidad). A día de hoy la doctrina sigue sin llegar a un acuerdo y encontramos una doble interpretación: a) se deben gravar tan solo 5.000 euros porque el tributo no excede la ganancia; b) el tributo es confiscatorio igualmente porque se entiende como confiscatorio que el tributo se lleve toda la ganancia. 4. Supuestos sobre no discriminación desde la perspectiva territorial 4.1.) ISD e igualdad territorial: reducciones familiares en función de la residencia. Roberto y Carmen son hermanos y residentes de forma habitual en las Comunidades A (Roberto) y B (Carmen). Los padres de Roberto y Carmen han venido residiendo, durante los últimos quince años, en la Comunidad B. Este año ambos han fallecido, dejando en herencia a sus dos hijos dinero en diversas cuentas corrientes (dichas cuentas fueron abiertas hace ya veinte años, en una sucursal del Banco Santander, situada en la Comunidad A). Una vez liquidada la herencia, cuando Roberto y Carmen han realizado las correspondientes declaraciones del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se han dado cuenta de que mientras que Carmen debe pagar apenas 2.000 euros, la cuota a ingresar de Roberto asciende a cerca de 200.000 euros. Pensando que es un error fácilmente subsanable, han consultado a los servicios informativos respectivos, de cada Comunidad Autónoma, donde les han advertido de que no se trata de ningún error, sino de la aplicación de la normativa propia autonómica. En concreto, la Comunidad Autónoma B, donde reside Carmen, y residían también sus padres, ha previsto una bonificación del 99 por cien para aquellos contribuyentes que, a la fecha de devengo del impuesto, tuvieran su residencia habitual en la Comunidad Autónoma. Dicha bonificación, sin embargo, no se aplica a los residentes en otras Comunidades Autónomas, como es el caso de Roberto (Comunidad A). Disconformes con lo anterior, han hablado con sendos asesores fiscales. Uno de ellos les ha dicho que no se preocupen porque la norma es inconstitucional, añadiendo que a los dos les corresponde la citada bonificación. Otro asesor les ha dicho que no hay nada que hacer, pues cada Comunidad Autónoma ostenta competencias para establecer la norma que considere más idónea. Además, en su caso, la única norma que podría reputarse inconstitucional es la ley estatal de cesión, que es la que permite tal ejercicio de potestades normativas. Examine las distintas opciones y razone su respuesta (STC 60/2015, de 18 de marzo) Respuesta: De acuerdo con el TC, no estamos ante un supuesto en el que la diferencia de trato venga dada por una pluralidad de normas fruto de la propia diversidad territorial en que se configura la nación española, sino ante un supuesto en el que la diferencia se consagra en una única norma, acudiendo para ello a la residencia o no en el territorio de la Comunidad Autónoma. Si bien las desigualdades de naturaleza tributaria producidas por la existencia de diferentes poderes tributarios (estatal, autonómico y local) se justifican, en principio, en la propia diversidad territorial - no sólo de forma objetiva sino también razonable, y siempre que sus consecuencias sean proporcionales - (territorio como elemento diferenciador de situaciones idénticas), en el caso que nos ocupa, sin embargo, el territorio ha dejado de ser un elemento de diferenciación de situaciones objetivamente comparables, para convertirse en un elemento de discriminación, pues con la diferencia se ha pretendido exclusivamente “favorecer a sus residentes”, tratándose así a una misma categoría de contribuyentes de forma diferente por el sólo hecho de su distinta residencia. En suma, al carecer de cualquier justificación legitimadora el recurso a la residencia como elemento de diferenciación, no sólo se vulnera el principio de igualdad (art. 14 CE), sino que, como con acierto señala el Fiscal General del Estado, se ha utilizado un criterio de reparto de las cargas públicas carente de una justificación razonable y, por tanto, incompatible con un sistema tributario justo (art. 31.1 CE). Por tanto, todo ello conduce a declarar la inconstitucionalidad y consiguiente nulidad de los términos “que tengan su residencia habitual en la Comunitat Valenciana” contenidos en el art. 12 bis a) de la Ley de la Comunidad Valenciana 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del IRPF y restantes tributos cedidos. Respuesta del profesor: Esta bien respondida. La clave está en que cabe la posibilidad de tratar de manera desigual si existe una justificación razonable que lo explique. Por ir un poco más allá, actualmente la normativa estatal establece también una discriminación entre residentes de la UE y no residentes, quienes no tienen derecho a bonificación. Todas las papeletas apuntan a que esa norma se declare inconstitucional y por tanto nula. 4.2.) Principio de igualdad y (no) asimilación de cónyuges a parejas de hecho en el ISD nacional. Algunas normas autonómicas del ISD extienden la reducción prevista para el cónyuge supérstite a la pareja de hecho, supeditando sin embargo su aplicación a que dicha pareja se haya registrado como tal en la misma Comunidad Autónoma, sin reconocer por tanto las parejas de hecho inscritas en otras Comunidades Autónomas o fuera de España. En efecto, muchas Comunidades Autónomas – como Andalucía, o Madrid - asimilan las parejas de hecho a los cónyuges a los efectos de aplicar las reducciones por grupos. Sin embargo, supeditan la reducción en el ISD al citado requisito. Las normas suelen tener un tenor como éste: - “a los efectos de las reducciones en la base imponible contempladas en el artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre del ISD … las personas unidas de hecho e inscritas en el registro de uniones o parejas de hecho de la Comunidad Autónoma de Andalucía se equipararán a los cónyuges". Como el punto de conexión es la residencia que haya tenido el causante en los cinco años anteriores al fallecimiento, es imaginable una pareja de hecho que no se encuentre registrada en el lugar de residencia del causante sino en otra Comunidad Autónoma, o incluso en otro país. ¿Sería entonces aplicable la reducción? De ser denegada la misma, ¿qué podría alegar a la luz de la doctrina del Tribunal Constitucional? Respuesta: el supuesto de hecho aborda la legitimidad de las deducciones aplicadas en el ISD conforme al requisito de inscribirse como pareja de hecho en el Registro de la Comunidad Autónoma pertinente. Por tanto, habría de valorarse si la finalidad de beneficiar a los residentes -parejas de hecho- en la CCAA responde a un fin objetivo y razonable para justificar este trato diferenciador. En efecto, se trata de un supuesto en que la diferencia de trato se consagra únicamente ateniéndose al lugar de residencia o inscripción, tratando a una misma categoría de contribuyentes de forma distinta por el sólo hecho de su residencia. (Ej. una pareja de hecho registrada en Andalucía gozará de las bonificaciones, que no dispondrá una pareja de hecho con registro en otra CCAA). Respuesta del profesor: esto se puede ver en dos planos: 1) ¿Existe discriminación porque tengan consecuencias tributarias distintas las parejas casadas de las que tendrían las parejas de hecho? A resultas de la jurisprudencia del TC si una norma tributaria regula de forma distinta las uniones de hechos y los matrimonios y lo justifica de manera razonada, esto no es contrario al principio de igualdad. 2) Definiendo que ambas tributan de la misma manera, ¿es constitucional que la pareja de hecho tenga que estar registrada en la comunidad autónoma en que se deviene el tributo? Esto sí es discriminatorio, porque se produce una vulneración del principio de igualdad, pues el requisito formal se debe cumplir independientemente de donde se haya hecho el registro. Por tanto, si nos limitamos a verlo desde la perspectiva de que por el hecho de que la pareja esté inscrita en otra CA no tiene derecho a la bonificación, sería discriminatorio. 4.3) No discriminación: Reducciones para empresas en el ISD. Algunas Comunidades autónomas han establecido reducciones por la adquisición, mortis causa o inter vivos, de empresas individuales, negocios profesionales y participaciones en entidades. Tales reducciones que adoptan la forma de “mejora” de la reducción estatal, ya Respuesta del profesor: Lo respondido es correcto, pero el profesor añade lo siguiente - La potestad normativa de las EELL es reglamentaria y por tanto es necesario que los tributos locales los establezca una ley estatal en virtud del principio de reserva de ley. El texto refundido de la LHL (art. 20 TRLRHL) establece que el ayuntamiento puede cobrar - y crear de hecho - tasas cuando a) presta un servicio de carácter obligatorio o b) realiza actividades de su competencia o 3) aprovechamiento especial o utilización privativa del dominio público (el supuesto de los cajeros automáticos en línea de fachada; las terrazas; ferias; kioscos,etc.). Sin embargo, la tasa turística sería ilegal, pues el turismo no es una competencia asignada a las EELL, sino a las CCAA conforme con la LBRL. Respecto de la tasa sobre cajeros automáticos en línea de fachada, el TS entendió que había una ocupación especial del dominio público y como consecuencia las entidades bancarias deben pagar por sus cajeros en línea de fachada. 6. Principio de reserva de ley ¿Considera conforme a la Constitución la remisión a un reglamento por parte de una ley reguladora de un tributo a efectos de calcular la base imponible del mismo? En esta línea, ¿qué opinión le merece el artículo 10.3 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades? Respuesta: El art. 10.3 (que regula la base imponible del IS) de la Ley de Impuesto sobre Sociedades ha sido criticado, pues actúa por remisión. Sin embargo, por muy criticable que sea, el TC ha admitido que el reglamento puede colaborar en la modulación de la base imponible, siempre que en la Ley en cuestión se regulen los elementos esenciales de dicha base imponible. Por tanto, mientras los elementos esenciales de la base imponible estén previstos en la Ley, esta podrá complementarse por el reglamento. Respuesta del profesor: el principio de reserva de ley es relativo y por tanto cabe la posibilidad del desarrollo reglamentario de los elementos esenciales ya definidos en la ley. El artículo 10.3 regula la base imponible (que es la medida del hecho imponible, es decir, como se cuantifica) y establece que se calculará mediante el método de estimación directa. ¿Qué hay detrás del Impuesto de Sociedades? Un gravamen sobre el beneficios de las empresas; es decir, el IS es el equivalente al IRPF para las personas jurídicas. Para ello, se parte del beneficio contable (que es la diferencia entre ingresos y gastos, el saldo de la cuenta de pérdidas y ganancias), aunque luego se establecen una serie de ajustes para llegar ya al beneficio fiscal. Respondiendo a la pregunta, ¿el artículo respeta o no la reserva de ley? Podemos entender que sí se respeta el principio de reserva de ley, pues no es absoluto sino relativo, y el TC establece una mayor flexibilidad a la hora de aplicar este principio cuando estamos calculando la cantidad a pagar; es decir, la base imponible. Esto sería matizable (como todo en Derecho) pero a la hora de cuantificar el tributo podemos decir que sí se permite el complemento de la norma reglamentaria. 7. Retroactividad. Capacidad económica Mediante un Real Decreto-ley, publicado el 1 de diciembre de 2019, se ha llevado a cabo la siguiente modificación de la Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas (LIRPF): Se modifica el art. 7 letra p) de la LIRPF, que regula una exención aplicable para los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero. La modificación consiste en precisar que la exención “sólo será aplicable a las rentas del trabajo previstas en el art. 17.1.a) de la LIRPF (“Los sueldos y salarios”), excluyendo por tanto el resto de rentas. La norma dispone su aplicación a los rendimientos obtenidos desde el 1 de enero de 2019. Un profesor de universidad, que reside en España y trabaja para una Universidad española, venía aplicando la exención para los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares. En 2019 ha percibido un total de 3.500 € por impartir diversas charlas y similares en Reino Unido, Italia y Alemania. Le consulta a usted, su asesor fiscal, si puede seguir aplicando la exención y, en caso negativo, sus opciones de recurrir la modificación. Para elaborar su respuesta, examine las siguientes SSTC y fundamentos jurídicos: - 121/2016, de 23 de junio, FFJJ 4 y siguientes. - 182/1997, de 28 de octubre, FJ 11 (vea asimismo el voto particular del magistrado A. Rodríguez Bereijo). - 173/1996, de 31 de octubre, FJ 3. - 176/2011, de 8 de noviembre, FJ 5. Respuesta: en primer lugar destacar que no existe una prohibición de la retroactividad en el ámbito tributario en tanto no tiene carácter sancionador, ya que su razón de ser es el deber de los ciudadanos de contribuir al gasto público, como dispone el art. 31 CE. No obstante, el principio de seguridad jurídica si protege la conducta de los ciudadanos que la adaptan a la legislación vigente, frente a cambios normativos que sean arbitrarios. En este supuesto, observamos una modificación dentro del período impositivo pero antes del devengo del tributo, por lo que nos encontramos a un supuesto de retroactividad impropia, que se justifica con mayor facilidad. Respuesta del profesor: la CE prohíbe el carácter retroactivo de una serie de normas. Sin embargo, entre ellas no se incluyen las normas tributarias. La primera cuestión es la siguiente: ¿estamos ante una retroactividad propia o impropia? Estamos ante un supuesto de retroactividad impropia y por tanto es más justificable (no hay tantos problemas para su aplicabilidad). - La cosa se complicaría si se tratara de una retroactividad propia; un caso real es el RD Ley 18/2014 aprobado entre medias del año 2014 y aplicado a los años no prescritos (daciones en pago del año 2010 en adelante). Es por ello que este tipo de retroactividad propia solo es compatible con el principio de seguridad jurídica cuando viene amparada por “exigencias cualificadas” de interés general. En el ejemplo, el RD Ley 18/2014, se ampara en esta excepción. Un ejemplo de irretroactividad o retroactividad propia proscrita/prohibida sería subir el tipo impositivo del IRPF ya devengado, por ser gravoso para el particular. La irretroactividad se debe recoger de forma expresa en la norma que se aplica. Teoría sobre las preguntas 6 y 7 El principio de reserva de ley tributaria hace referencia a una reserva de ley relativa. A continuación vamos a estudiar la relatividad desde dos perspectivas: - Perspectiva material: los elementos esenciales del tributo se tienen que regular por ley (hecho imponible, sujeto pasivo, etc.) pero todo lo accesorio puede ser complementado por reglamento. Sin embargo, esta relatividad es distinta en un triple plano según el Tribunal constitucional: Primer plano: el principio de reserva de ley es más rígido/estricto cuando está regulando por ley un impuesto que cuando regula tasas o contribuciones especiales, que gozan de mayor flexibilidad. Segundo plano: el principio de reserva de ley es más flexible cuando regula elementos de cuantificación del tributo, siendo mucho más rígido a la hora de regular la base imponible del mismo. Ahora bien, el TC da mayor margen para regular la base imponible que el hecho imponible (la base imponible es la medida del hecho imponible). Tercer plano: el principio de reserva de ley es más flexible cuando estamos hablando de un reglamento local que cuando hablamos de uno estatal o autonómico puesto que el local es aprobado por un órgano de representación democrática directa. - Perspectiva formal: En este caso vamos a hablar del principio de reserva de ley en relación a la creación del tributo (por ley) ¿Para que se cree una tributo es necesario una ley en sentido formal o cabe la posibilidad de que un decreto ley cree un tributo? Lo cierto es que existe materia tributaria que se puede regular por decreto ley y no necesariamente por ley, siendo necesario acudir al pronunciamiento concreto del TC respecto de qué aspectos se pueden crear por decreto ley y cuáles deben ser creados necesariamente por ley. dónde debe tributar esa renta. En nuestro supuesto, hay un punto de conexión de la renta en cuestión con el territorio español. 2. Contenido posible de la Ley de Presupuestos El proyecto de ley de Presupuestos Generales del Estado para 2021 prevé incorporar las siguientes medidas a su articulado: 1º) Mediante la disposición adicional tercera, que cuenta con 132 apartados, se crea una Agencia Tributaria Nacional Integrada (la “ATNI”) que, de forma progresiva, asumirá las competencias en la actualidad asumidas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria, así como las competencias de gestión tributaria que hasta ahora se venían ejerciendo por parte de las Comunidades Autónomas. 2º) En los arts. 78 y 79, se establece la figura del Profesor Universitario Único (el “PUU”), que podrá ser utilizada por aquellas universidades que lo deseen, como vía alternativa a las figuras de función pública (catedráticos y titulares de Universidad). La principal diferencia es que se trata de una figura de contratación laboral, con una horquilla salarial ligeramente inferior a las figuras funcionariales, por lo que, de acuerdo con la memoria económica aneja al proyecto de ley, su plena adopción por todas las universidades en España podría permitir un ahorro en costes salariales de aproximadamente el 10 por cien. 3º) Se actualizan las cuantías de las deducciones de los principales impuestos del sistema tributario del Estado para adaptarlas a la inflación acumulada. 4º) Se establece el determina el IPREM (indicador público de renta de efectos múltiples) diario, mensual y anual para el ejercicio correspondiente. - Explique si estas medidas tienen cabida en una ley de presupuestos, de acuerdo con el art. 134 CE. Examine, en particular, las siguientes SSTC y FFJJ, así como en su caso, la doctrina allí citada. SSTC 9/2013, de 28 de enero, FFJJ 3 y 4 152/2014, SSTS de 25 de septiembre, FJ 4 Respuesta: Esta pregunta da pie a analizar el problema del “contenido posible” de las Leyes de Presupuestos, más allá de los límites explícitos contenidos en el artículo 134.7 de la Constitución en relación con las normas tributarias. Siguiendo la doctrina del TC en la Ley de presupuestos existe, por un lado, un “núcleo indisponible”, integrado por los estados de gastos e ingresos y, por otro, dentro del articulado es posible incluir una serie de “disposiciones relativas a materias no asimilables al estado de gastos y previsión de ingresos presupuestarios, pero de conveniente regulación conjunta con ese núcleo por su relación técnica e instrumental con el mismo, a efectos de la orientación de la política económica”, donde podrían integrarse, por ejemplo, la actualización de sueldos de los funcionarios o de las pensiones, los límites a la emisión de Deuda Pública, o en este supuesto, la actualización del IPREM o de las cuantías de las deducciones de los principales impuestos (estos dos si tienen cabida). Por tanto, la Ley de Presupuestos no puede ser admitida como vehículo de cualquier tipo de normas, sino únicamente de aquellas que se encuentren relacionadas directamente bien con las previsiones de ingresos y habilitaciones de gastos, bien con los criterios de política general en que las previsiones presupuestarias se sustentan. Así, y a la vista de esta jurisprudencia del TC, está claro que el legislador no puede “aprovechar” las especialidades en la tramitación de la Ley de Presupuestos para incluir un precepto completamente ajeno a la ejecución de los presupuestos y a la dirección de la política económica - pues ello colocaría al Poder Ejecutivo en una posición reforzada justificada por la función constitucional que dicha Ley, como instrumento para la dirección de la política económica del Gobierno, está llamada a cumplir. Dicho esto, la medida relativa a la figura del PUU no tiene cabida. En cuanto a la creación de la ATNI, esta medida vulnera el contenido de los PGE al no existir conexión con los ingresos y gastos. Si bien es cierto que todas las posibles medidas afectan de alguna manera a los presupuestos, pues todas las medidas tienen algo de índole económico, en este caso se plantea una medida puramente organizativa y, por tanto, no se relaciona directamente con los ingresos y gastos (no se modifican las normas de gestión, inspección…). Es por ello que no tiene cabida → materia prohibida al no tener relación con ingresos/gastos. Respuesta del profesor: En el primer supuesto (Agencia Tributaria Nacional Integrada o “ATNI”), deberíamos situar esta medida dentro del cajón de “contenido prohibido”. Respecto a la segunda medida, se está regulando una forma de acceso a ser profesor de universidad distinta a la existente. Desde esta perspectiva, estaríamos hablando de una materia prohibida por la LPGE (así lo entiende el profesor). Ahora bien, si lo entendemos como una forma de recaudación, podríamos hablar de una materia conexa con los ingresos y los gastos (permitir un ahorro en costes salariales de aproximadamente el 10 por cien). Las dos últimas medidas son ya supuestos más claros de contenido posible: - En el caso de la tercera medida, hay una ley tributaria sustantiva habilitante que permite esta deducción al IRPF, por lo que se trata de una medida posible. - En el caso de la cuarta, esta tiene que ver con la conexión con los ingresos y los gastos, por lo que de nuevo, se trata de una medida posible. Teoría de la LPGE La Ley de Presupuestos Generales del Estado recoge el plan económico del Gobierno en cifras y es un tanto especial (por cómo se elabora, su contenido, su temporalidad, etc). Esta Ley tiene un contenido necesario, un contenido posible y un contenido prohibido: - Contenido necesario: Un “núcleo indisponible”, integrado por los estados de gastos e ingresos junto con el presupuesto de beneficios fiscales. La ausencia de este núcleo conlleva que sea una ley de contenido presupuestario, pero no los PGE. Ejemplo de contenido necesario: el presupuesto de beneficios fiscales. - Contenido posible: Una serie de “disposiciones relativas a materias no asimilables al estado de gastos y previsión de ingresos presupuestarios, pero de conveniente regulación conjunta con ese núcleo por su relación técnica e instrumental con el mismo, a efectos de la orientación de la política económica”. Por tanto, la Ley puede regular materias conexas con los ingresos y gastos. También puede modificar los tributos cuando la ley tributaria sustantiva (Ley del Tributo correspondiente) lo permite. Generalmente se modifica la escala de gravamen del IRPF porque así se establece en la ley. - Contenido prohibido. En primer lugar, no puede crear tributos. En segundo lugar, no puede modificar tributos si la Ley del Tributo (ley sustantiva) no se lo permite. En tercer lugar, no puede regular materias que no tengan conexión con los ingresos y los gastos. 3. Contenido posible y límites de la LGPE. El veto presupuestario. Durante la tramitación de los presupuestos generales del Estado para 2022, el grupo parlamentario del partido “Caza Libre”, ha presentado una enmienda solicitando la reducción del 30 por cien de diversas tasas exigidas por la emisión de licencias de caza y pesca en el ámbito nacional. Dichas tasas, establecidas mediante una ley general en el ejercicio anterior, ascienden a 4.000€ por licencia y temporada expedida, y tienen como finalidad, según el preámbulo de su norma, reducir progresivamente dichas medidas. Otro partido político, denominado “Educación para todos”, ha presentado una enmienda que incorpora al proyecto un incremento salarial para los profesores de los centros sostenidos por fondos públicos, del 7 por cien en este ejercicio, y del 3 por cien en los cuatro ejercicios siguientes. Se justifica en la recuperación del poder adquisitivo perdido desde el año 2010. Por su parte, el grupo parlamentario del partido Animalista ha solicitado el establecimiento de una deducción en el IRPF para aquellos contribuyentes que tengan a su cargo animales de compañía de cualquier tipo, con la finalidad de contribuir a los gastos veterinarios anejos. un primer indicio de inconstitucionalidad. Por tanto, en los casos en que un Real Decreto-ley altere el Impuesto sobre Sociedades, la conclusión debería ser la misma. Sin embargo, ha habido supuestos en los que el TC ha considerado la procedencia del Decreto-Ley por no repercutir significativamente en el criterio de reparto de la carga tributaria entre los contribuyentes. En segundo lugar, procede examinar en qué elementos – esenciales o no - del tributo incide la medida y resultan alterados por este modo excepcional de producción normativa. En este caso se ve afectada la base imponible del IS. Como sabemos, la base imponible es un elemento esencial del tributo cubierto en principio por el principio de reserva de ley. No obstante, el TC admite la colaboración de normas infralegales en la configuración de la base imponible sobre la base de argumentos como la complejidad técnica en la regulación de este elemento del tributo. El tercer aspecto que ha de ser analizado es la naturaleza y alcance de la concreta regulación de que se trate. En este caso, la creación del impuesto sobre las grandes fortunas parece tener un alcance claramente recaudatorio en sustitución del impuesto sobre el patrimonio (IP: un tributo estrictamente individual que recae sobre las personas físicas y es complementario del IRPF). c) ¿Qué consecuencias puede tener la posterior tramitación como Ley del Decreto Ley enjuiciado? Si en lugar de proceder a su mera convalidación, el Decreto-Ley se tramitará como Ley, presentando el Gobierno el proyecto de ley una vez obtenido el pronunciamiento favorable a que se refiere el artículo 86.2 de la Constitución, el resultado final será una ley formal del Parlamento que sustituirá al Decreto-Ley, lo que permitiría que el enjuiciamiento constitucional se efectuase del mismo modo que ocurre con cualquier otra ley. SSTC 73/2017, de 8 de junio (caso Amnistía fiscal) y 107/2015, de 28 de mayo (Decreto-ley catalán IDEC). Respuesta del profesor: ¿está prohibido el decreto ley en materia tributaria? No, ahora bien, hay que cumplir una serie de requisitos. Debemos dividir: - requisitos formales: referente a la extraordinaria y urgente necesidad - requisitos materiales: la imposibilidad de que dicha regulación afecte a los derechos y libertades de los ciudadanos regulados en el Título I (art. 31). No obstante, el TC ha dicho ha interpretado el requisito material de la siguiente manera: se puede regular por decreto ley siempre que exista urgente y extraordinaria necesidad y no se afecte al deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos, que se produce cuando regulas por decreto ley un tributo que es vertebral del sistema tributario (IRPF, IVA, IS….). De esta manera, se iría en contra de la limitación material que establece el artículo 86. Por tanto, si estableces una medida tributaria que no afecte a los tributos más importantes (cumpliéndose el requisito formal), la medida sí sería inconstitucional. Es el caso de nuestro supuesto, pues se acota a quienes afecta el tributo (afecta de forma a un número reducido de los obligados tributarios). Sin embargo, hay doctrina que entiende que debemos ver cómo afecta esa medida a los obligados, no tan solo quienes son los afectados. 5. Normas forales y límites del sistema de Concierto. El art. 30.2 de la Norma Foral reguladora del impuesto sobre la renta de las personas físicas del territorio histórico de Gipuzkoa, ha regulado el régimen de estimación objetiva del impuesto como sigue: “1. El método de estimación objetiva por signos, índices o módulos se aplicará, en los términos, límites cuantitativos y para sectores de actividad económica, excluidas las actividades profesionales, que reglamentariamente se establezcan. 2. La aplicación de esta modalidad de estimación objetiva nunca podrá dejar sin someter a gravamen los rendimientos reales de la actividad económica. [/] En el supuesto de producirse diferencia entre el rendimiento real de la actividad y el derivado de la correcta aplicación de esta modalidad de determinación del rendimiento neto, se procederá al ingreso o devolución de la cuota resultante, sin que resulten exigibles el recargo por ingreso fuera de plazo, los intereses de demora o las sanciones” Doña Elisenda Camiones, prestadora de servicios de asistencia en carretera mediante un vehículo-grúa estaba acogida para la determinación de sus rendimientos de actividades económicas en el impuesto sobre la renta de las personas físicas (en adelante IRPF) durante los ejercicios 2008 a 2011, al método de estimación objetiva por módulos. Una vez presentadas sus autoliquidaciones por importes de 2.302,40 €, 5.636,96 €, 11.872,53 € y 12.558,12 €, respectivamente, el servicio de coordinación de la inspección del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral competente le incoó, en 2013, 2013 cuatro actas de disconformidad de las que derivaron otros tantos acuerdos de liquidación, uno por cada ejercicio, por importes de 7.045,20 € (08-BREL 27602 1T), 43.632,51 € (09- BREL27802 1G), 88.452,94 € (10-BREL27902 1F) y 61.147,50 € (10-BREL 28102 1J), respectivamente, en aplicación del artículo supra citado, calculándole de oficio la renta real derivada de su actividad económica. Elisenda considera que la norma foral es inconstitucional. Fundamentalmente, estiman que la misma se aparta de lo dispuesto en el art. 31 de la LIRPF (norma estatal), así como que la Ley General Tributaria (estatal) no prevé, en su art. 52, la posibilidad de que con la estimación objetiva permite gravar el rendimiento real. Con base en los anteriores argumentos, se plantea recurrir las liquidaciones giradas en aplicación de esta norma y preparar, conjuntamente, un escrito para persuadir al órgano judicial de que plantee una cuestión de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional. Un asesor fiscal al que consulta le ha dicho que, al no ser las normas forales estrictamente leyes, no pueden ser objeto de una cuestión de inconstitucionalidad. Otro asesor fiscal al que ha consultado sostiene la opinión contraria, considerando que sí podría recurrirse en tal proceso y que, además, podría sostenerse que esta norma es contraria al 3 a) de la Ley 12/2002, de 23 de mayo, por la que se aprueba el concierto económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco. - Valore las distintas opciones que aquí se plantean. Examine las SSTC 203/2016, de 1 de diciembre; y 113/2017, de 16 de octubre. Respuesta: En efecto las Normas forales fiscales, al ser formalmente disposiciones reglamentarias, eran impugnables ante la jurisdicción contencioso-administrativa. La situación cambió con la LO 1/2010, que modificó las Leyes Orgánicas del TC y del Poder Judicial, y permitió que el TC -mediante Disposición Adicional- sea el órgano encargado del conocimiento de los recursos interpuestos contra las Normas Forales de País Vasco. A este respecto, la sentencia explica que, si bien el método de estimación objetiva del Territorio Histórico de Gipuzkoa “puede ser diferente al establecido en el Territorio Común”, las Normas Forales sobre IRPF deberán en todo caso, porque así lo exige la Ley del Concierto, “respetar las características intrínsecas del concepto de estimación objetiva ofrecido por la LGT”. Y en este caso no sucede así, pues la estimación objetiva, por su propia naturaleza, sólo puede arrojar un resultado estimativo, a diferencia de lo que sucede con la estimación directa. En su art. 3 la Ley del Concierto Económico se dice expresamente que se somete a la terminología y conceptos de la LGT. Respuesta del profesor: la norma foral en cuestión modifica el régimen de cuantificación del tributo (IRPF). Primero resolveremos la cuestión formal: ante el TC se recurren leyes, no reglamentos (que se recurren ante el Supremo). ¿Qué ocurre entonces? En las comunidades forales (como País Vasco) las normas tributarias no las dicta la Comunidad Autónoma, sino las Diputaciones Forales, que dictan normas reglamentarias. En un primer momento, las normas forales fiscales, al ser formalmente disposiciones reglamentarias, eran impugnables únicamente ante la jurisdicción contencioso-administrativa. Sin embargo, la situación cambió con la LO 1/2010, que modificó las Leyes Orgánicas del TC y del Poder Judicial, y permitió que el TC - mediante Disposición Adicional - sea el órgano encargado del conocimiento de los recursos interpuestos contra las Normas Forales de País Vasco, bajo el razonamiento de que son normas sometidas al principio de legalidad y por tanto son recurribles. ● Un requisito de carácter objetivo, que se refiere a la naturaleza de los propios servicios que se prestan: deben ser servicios de asistencia a personas físicas que consistan en prestaciones de asistencia médica, quirúrgica o sanitaria relativas al diagnóstico, prevención o tratamiento de enfermedades. ● Un requisito de carácter subjetivo, que se refiere a la condición que deben tener quienes prestan los mencionados servicios: los servicios deben ser prestados por un profesional médico o sanitario. A tales efectos, la Ley define expresamente quienes tienen la condición de profesionales médicos o sanitarios: "los considerados como tales en el ordenamiento jurídico y los psicólogos, logopedas y ópticos diplomados en Centros oficiales o reconocidos por la Administración" Por tanto, los servicios de fisioterapia, hidroterapia, gimnasia y rehabilitación terapéutica prestados por diplomados en fisioterapia estarán exentos del IVA, pues la Ley les atribuye a estos último la consideración de profesional sanitario. Sin embargo, si estos mismos servicios son prestados por diplomados en educación física y ciencias del deporte, ya no se les aplicará la exención al no concurrir el requisito subjetivo (no tienen la consideración de profesional médico o sanitario). No obstante, el artículo 2.3 de la Ley 44/2003, de 21 de noviembre, establece que “cuando así resulte necesario, por las características de la actividad, para mejorar la eficacia de los servicios sanitarios o para adecuar la estructura preventiva o asistencial al progreso científico y tecnológico, se podrá declarar formalmente el carácter de profesión sanitaria, titulada y regulada, de una determinada actividad no prevista en el apartado anterior, mediante norma con rango de ley”. Pero para que sea de aplicación, debe estar desarrollado el citado artículo reglamentariamente especificando qué profesiones aspiran a ello. Respuesta del profesor: Para resolver este supuesto hay que atender al artículo 12 de la Ley General Tributaria, que dice que las normas tributarias se tienen que interpretar como dice el artículo 3 del CC: las normas jurídicas (normas tributarias incluidas) deben interpretarse preferentemente atendiendo a su finalidad (criterio teleológico). Si vamos al artículo 12. 2 (LGT), se establece que, a falta del criterio teleológico debemos atender a un criterio técnico. Por tanto, en este supuesto debemos seguir este último criterio y acudir a la ley técnica que define quien es personal sanitario (la Ley 44/2003, de 21 de noviembre). Por tanto, la conclusión es que para que se que aplique la exención debe de tratarse de alguna de las actividades establecidas en el artículo de exención del IVA y que sea prestada por profesionales sanitarios. 2. Supuesto 2 - Integración de las normas tributarias El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras (ICIO) es un tributo municipal, cuyo hecho imponible está constituido por la realización, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija obtención de la correspondiente licencia de obras o urbanística. El artículo 100.2 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales (TRLRHL) establece que estará exenta “la realización de cualquier construcción, instalación u obra de la que sea dueño el Estado, las comunidades autónomas o las entidades locales, que estando sujeta al impuesto, vaya a ser directamente destinada a carreteras, ferrocarriles, puertos, aeropuertos, obras hidráulicas, saneamiento de poblaciones y de sus aguas residuales, aunque su gestión se lleve a cabo por organismos autónomos, tanto si se trata de obras de inversión nueva como de conservación”. La sociedad mercantil AENA SME, S.A. Aeropuertos, pretende realizar obras de ampliación del Aeropuerto Barcelona-el Prat, construyendo una nueva terminal en el término municipal del Prat de Llobregat, cuya Ordenanza Fiscal no 5 regula el ICIO, reproduciendo en su artículo 6 la exención prevista en el artículo 100.2 del TRLRHL. - Con ese motivo, el director de la asesoría fiscal de AENA le solicita su opinión sobre si podrá beneficiarse, o no, de la citada exención, teniendo en cuenta que la construcción que se propone realizar se destinará directamente al aeropuerto. Respuesta: Están exentas del ICIO las obras que, necesitadas de licencia urbanística por estar afectas al uso del suelo y edificación en el respectivo término municipal, estén directamente destinadas a los bienes de dominio público antes relacionados (carreteras, ferrocarriles, puertos..) , como por ejemplo, las obras de ampliación y acondicionamiento de aeropuertos realizadas por AENA (obras relativas a la "adecuación de la explanación en senda de planeo", STS 15.07.2003, casación para unificación de doctrina 10058/1998). Si bien es cierto que el art. 102 LHL distingue nítidamente entre propietario de los inmuebles y dueño de la obra, especificando que, en los supuestos en que los propietarios no sean dueños de la obra, se considerará contribuyente a quien sea dueño de la obra (de este precepto se extrae en el supuesto que nos ocupa, que AENA es el contribuyente), el artículo 34 del Estatuto de AENA, aprobado por Real Decreto 905/1991, de 14 de junio, precisa que «se adscriben a su patrimonio propio, para el cumplimiento de sus funciones, la totalidad de los bienes de dominio público afectos al Organismo Autónomo "Aeropuertos Nacionales", y los afectos al Ministerio de Obras Públicas y Transportes en lo relativo a los recintos aeroportuarios, conservando su citada naturaleza de dominio público». Por tanto, es indiscutible que las obras de ampliación y acondicionamiento de un aeropuerto tienen por ello la naturaleza de dominio público, cuya titularidad corresponde al Estado, si bien éste los afecta a la realización de un servicio público, cuya gestión corresponde a AENA. Respuesta del profesor: El artículo 100.2 establece tres requisitos para aplicar la exención: a) Que el Estado, una CCAA o una EELL sea dueño b) Que el impuesto sea utilizado directamente a obras públicas; c) Aunque su gestión se realice por organismos autónomos, no implica el carácter propio jurídico que lo desvincule del Estado. Cuestiones: ¿la obra es propiedad del Estado? Si AENA es sociedad anónima y es la encargada de la gestión de la obra, surge la duda de si es aplicable la exención. Cuando no hay norma tributaria, hemos de acudir al art.14 LGT, que establece la prohibición legal de la analogía en los términos del hecho imponible, las exenciones o los beneficios fiscales (ej. Canal de Isabel II; se entiende que tiene una personalidad jurídica distinta y por tanto no se le sería aplicable la exención en cuestión). Por tanto, en nuestro supuesto, en aplicación del artículo 14, no sería aplicable la exención; no obstante, el TS se inclina por otro razonamiento y entiende que sí es aplicable por los argumentos anteriormente expuestos. TEORÍA Teoría de la interpretación e integración. La interpretación se relaciona con la norma aplicable al caso, en cuyo caso se debe acudir al artículo 3 del CC, o al artículo 12 de la LGT. Sin embargo, la integración entra en juego cuando no hay norma aplicable. En este caso ¿cómo opera la analogía en el ámbito tributario? Actuaciones del obligado tributario - PREGUNTAN EN EXAMEN - Economía de opción. No es sancionable Ejemplo: en el IRPF, existe la opción de hacer la declaración en régimen conjunto o de manera separada (para parejas en régimen de gananciales). La opción conjunta es “economía de opción”. - Conflicto en la aplicación de la norma tributaria (art.15 LGT) - Fraude de Ley. Imaginemos que A quiere vender su vivienda a B, y en lugar de hacer una escritura de compraventa, se constituye una sociedad donde A aporta la vivienda y B los 200.000, para al día siguiente disolver la sociedad de tal manera que B se queda con la casa y A con los 200.000. Es una manera de evitar el gravamen ligado a la compraventa del inmueble. El fraude de Ley se regula en el art. 15. Tiene una sanción especial. - Simulación (art. 16 LGT): a) Absoluta: un empresario emite facturas falsas: no realiza prestación alguna pero emite una factura para deducir el IVA soportado. - Importante - Debe concurrir un elemento objetivo (vulneración de una norma tributaria) y un elemento subjetivo (no cabe la responsabilidad objetiva, es decir, no cabe que el simple hecho de contrariar una norma tributaria produzca la infracción tributaria; debe concurrir la intención). 4. Supuesto 4 - Actuaciones del obligado tributario El artículo 12 de la Ley 11/2006, de la Comunidad de la Rioja, de Medidas Fiscales y Administrativas para el año 2007, cuota del Impuesto sobre Sucesiones y donaciones para “las donaciones de dinero efectuadas de padres a hijos, ambos con residencia en la Comunidad Autónoma de La Rioja, para la adquisición de vivienda habitual dentro de su territorio”. El mismo texto legal estableció en su artículo 13 una deducción del 100% de la cuota del mismo Impuesto para las donaciones de vivienda de padres a hijos, situadas dentro del territorio de la Comunidad Autónoma de La Rioja, siempre que se donara “en su integridad y en pleno dominio, sin que los donantes puedan reservarse parte del inmueble o derechos de uso y habitación sobre la misma”, siendo el adquirente menor de 36 y con un determinado nivel de renta. El 21/12/2007, D. T y Da V suscribieron con su hija Da F un "contrato de donación para adquisición de vivienda habitual", en virtud del cual los donantes realizan transferencia por importe de 80.000 euros en concepto de donación pura y simple, F, que la acepta. La donataria presentó el contrato de donación ante la Dirección General de Tributos, solicitando la aplicación de la deducción del 100% de la cuota. El 24/12/2007 D. T y Da V transmitieron a Da F y su cónyuge D. A, mediante escritura de compraventa, la vivienda sita en el no 0 de la Calle 00 de Logroño, por un precio de 158.939'59 euros, el 50% con carácter ganancial y el otro 50% Dª F con carácter privativo "por ser dicha cantidad de su exclusiva propiedad por donación de sus padres". Dicha compraventa fue objeto de autoliquidación por el ITPAJD, modalidad transmisiones onerosas, aplicando un tipo bonificado, al ser ambos adquirentes menores de 36 años y constituir la vivienda su domicilio habitual. La Administración Tributaria de la Comunidad de la Rioja realizó una comprobación de dicha operación, tras la que decidió aplicar el artículo 15 de la LGT, al entender que el resultado de la operativa desarrollada “..., tiene la misma repercusión y consecuencias que la donación de una parte de la vivienda por los padres a su hija, sin que exista ninguna diferencia salvo en los efectos tributarios … A través de esta doble operación no se consigue ningún efecto jurídico o económico distinto al que se conseguiría con la donación de parte del inmueble, salvo en lo relativo al ahorro fiscal que consiguen”. - ¿Es correcta la aplicación del conflicto en la aplicación de la norma tributaria del artículo 15 de la LGT? Respuesta: - ¿Cambiaría su opinión si D. T y Da V no hubieran transferido los 80.000 euros a la cuenta de su hija Da F y hubieran declarado en la escritura de compraventa tener por recibido dicho importe para la compraventa de la vivienda? Respuesta: Considere en su respuesta las Sentencias del TS de 20 de abril de 2010 (Recurso 100/2005) y 30 de mayo de 2011 (Recurso 1061/2007). STSJ DE LA RIOJA . Recurso 286/2012.7 noviembre de 2013. Respuesta del profesor: la donación primera es un tanto encubierta, pues para luego realizar la compra, la hija pide un crédito hipotecario para devolverlo a sus padres. ¿Que pretendía con el primer negocio? Obtener una deducción del 100%. En realidad, estamos en un conflicto de aplicación de la norma cuando el negocio es artificioso y el único fin pretendido es evitar la realización del hecho imponible. El Art. 15 referente al conflicto de aplicación de la norma, utiliza el término evitar (no eludir), que tiene un componente menos subjetivo, no existiendo ocultación de negocio jurídico alguno. Por tanto la regla que vamos a seguir, es la siguiente: - Apuntaremos a la simulación cuando exista animus de ocultar y un negocio jurídico complejo detrás de él; - Si no existe ocultación sino negocio artificioso, estaremos ante un conflicto en aplicación de la norma. - Por último, si hay libre elección entre dos normas tributarias que resultan aplicables, estaremos en supuesto de economía de opción. LECCIÓN 6. EL PRESUPUESTO DEL ESTADO CONCEPTO, NATURALEZA Y PRINCIPIOS PRESUPUESTARIOS. Principios delimitadores del gasto público Nos hemos movido por el ámbito del ingreso. Ahora, vamos a entrar en el ámbito gasto público, cuyos principios delimitadores son los siguientes (art. 31.2 CE): a) Principios materiales : - Principio de eficacia: - Principio de economía del gasto: - Principio de asignación equitativa b) Principio formales - Principio de legalidad c) Principio de control d) Principio de descentralización Supuesto 1 La Ley 16/2012 de 27 de diciembre crea, en su artículo 19, el impuesto sobre los depósitos en las entidades de crédito, con efectos desde el 1 de enero de 2013. Dado el solapamiento entre la tramitación de esta ley y la tramitación de la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2013 (publicada en el BOE el mismo día, el 28 de diciembre de 2012), ésta última no integra este impuesto en el estado de ingresos. Una entidad de crédito acude a usted en busca de asesoramiento, considerando que no tiene la obligación de pagar este impuesto, al no haberse incluido su recaudación entre los ingresos presupuestados. Respuesta: En primer lugar, es preciso destacar la interdicción referente a la creación misma de tributos por la Ley de los Presupuestos Generales del Estado (art. 134 CE), si bien se permite modificarlos cuando una ley sustantiva así lo disponga. Respecto a la creación de este impuesto sobre los depósitos en entidades de crédito, es precisamente este rango normativo es más apropiado para la creación de tributos, en virtud del principio de reserva de ley relativo. No creo que exista inconveniente alguno en la creación de un impuesto no contemplado en los PGE, puesto que el Gobierno posee habilitación constitucional (art. 134.5 CE), para crear tributos que impliquen un aumento o disminución de los gastos. Respuesta del profesor: la LPGE (Ley de Presupuestos Generales del Estado), que es una ley que regula los ingresos y los gastos, no ha recogido los ingresos referidos al IDEC, y por tanto, el abogado de una entidad que debe pagar dicho impuesto dice que, como no se ha incluido en la Ley la recaudación de dicho impuesto, no tiene la obligación de pagarlos. ¿Tiene razón? ¿Por no estar regulado no se deben pagar? Como ya hemos dicho, la LPGE debe contener la totalidad de los ingresos y los gastos. Sin embargo, los efectos jurídicos son distintos dependiendo de si estamos hablando de ingresos o de gastos (es lo que se conoce como bifurcación del principio de legalidad financiera) ¿Esto qué significa? Básicamente, que la ley de presupuestos obliga en materia de gastos (solo se puede gastar lo previsto en el LPGE; es una ley autorizante), mientras que en materia de ingresos, la ley recoge meras previsiones de ingresos, debiendo operar el principio de estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera (deben aparecer los ingresos de la mejor manera). Proposición de Ley de Presupuestos. El Gobierno de la Nación se niega a que la Mesa del Congreso acepte la citada Proposición, arguyendo su competencia exclusiva al efecto. - ¿Está justificada la postura del Consejo de Gobierno? Razone su respuesta en los principios presupuestarios aplicables. Respuesta del profesor: los proyectos de ley los presenta el gobierno y las proposiciones de ley el Congreso. La oposición, ante la ausencia del proyecto de ley, quiere presentar una proposición de ley de presupuestos: ¿puede hacerlo? La respuesta es evidente: el único competente para presentar el proyecto de ley de presupuestos es el Gobierno en virtud del principio de competencia. Por su parte, los grupos de oposición únicamente pueden presentar proposiciones de ley que aumenten los gastos o disminuyan los ingresos, eso sí, siempre con autorización del Gobierno. Finalmente, meses después y tras trabajosas negociaciones con los grupos parlamentarios presentes en el Congreso, el Gobierno está decidido a presentar el proyecto de Ley de Presupuestos. No obstante, con carácter previo a la presentación del proyecto de Ley de Presupuestos, el Senado, en virtud de lo dispuesto en el artículo 15.6 de la Ley Orgánica de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera, ha rechazado el acuerdo del Consejo de Ministros en el que se contienen los objetivos de estabilidad y de deuda pública. - ¿Podría tramitarse y, en su caso, aprobarse la Ley de Presupuestos pese al rechazo del Senado? En caso de que se conteste afirmativamente ¿plantea el citado artículo 15 algún problema de constitucionalidad? Respuesta: No, tal como se dispone el art.15 de dicha Ley Orgánica se dispone que habrá de constar con el acuerdo de tanto el Congreso como del Senado, total apoyo de las Cortes Generales. A diferencia de la tramitación regular del rango normativo de Ley Orgánica (art. 81 CE) que requiere únicamente la aprobación por parte del Congreso, la Ley de Estabilidad Presupuestaria requiere de una unanimidad íntegra del poder legislativo. Sucede pues un fenómeno contrario a la habitual posición secundaria del Senado en la aprobación de toda proposición (o proyecto) de ley. La relevancia de la LOEPSF radica en su preceptividad para que salgan adelante los PGE, por lo que una materia de ámbito gubernativo queda a la espera de una doble aprobación paritaria de nuestras Cámaras. Respuesta del profesor: en la aprobación de la ley de presupuestos hay dos fases: 1) el consejo de ministro fija el techo de límite de gasto, 2) eso se lleva a las cámaras para que lo aprueben, primero al Congreso y después al Senado (se requiere la autorización del acuerdo de ambos, Congreso y Senado, de tal manera que si no hay acuerdo gubernamental previo no se puede tramitar la ley). - Dice la Ley (art. 15.6 de la LO 2/2012 de 27 de abril) que si el Congreso aprueba el techo de gasto pero el Senado se opone, el Consejo de Ministros (Gobierno) en el plazo máximo de 1 mes, remitirá un nuevo acuerdo que se someterá al mismo procedimiento. En este marco, se plantea el problema de la constitucionalidad del art.15.6 de la LO 2/2012 de 27 de abril. Este precepto puede ser considerado inconstitucional (profesor Tomás de la Cuadra) porque en realidad lo que están haciendo las Cortes es paralizar la posibilidad de que el Gobierno presente su proyecto de ley de presupuestos (hay una especie de control preventivo). Lo que se está planteando ahora mismo (aunque no es derecho vigente) es lo siguiente: sí aprobados los objetivos de estabilidad presupuestaria y deuda pública por el Congreso, los mismos fueran rechazados por el Senado, volvería el acuerdo de techo al Congreso, de tal manera que si este lo vuelve a aprobar por mayoría simple,quedará aprobado. Supuesto 4 El Ministerio de Hacienda ha evaluado un riesgo de incumplimiento por parte de la Comunidad Autónoma de Aragón de los objetivos de estabilidad presupuestaria y de deuda pública aprobados por las Cortes Generales en virtud de lo dispuesto en el artículo 15 de la Ley Orgánica 2/2012, de 27 de abril, de Estabilidad Presupuestaria y de Sostenibilidad Financiera. En concreto, de los datos contenidos en el Informe emitido por el Ministerio de Hacienda sobre el grado de cumplimiento de los objetivos de estabilidad presupuestaria y deuda pública se infería que el déficit registrado en la Comunidad Autónoma de Aragón en el ejercicio 2016 había sido superior al objetivo de estabilidad presupuestaria fijado por Acuerdo del Consejo de Ministros, así como que también el endeudamiento excedió el objetivo asignado. A la vista de ello y en aplicación del artículo 19 de la misma Ley Orgánica, el Gobierno de la Nación, a propuesta del Ministro de Hacienda, ha formulado una advertencia motivada al Ejecutivo de dicha Comunidad Autónoma dando cuenta al Consejo de Política Fiscal y Financiera, aprobando la Administración autonómica un plan económico-financiero y de reequilibrio que habría de permitir en dos años alcanzar los objetivos asignados de estabilidad presupuestaria, deuda pública y de la regla de gasto. - ¿Qué medidas podría adoptar el Estado para corregir el comportamiento de la Comunidad Autónoma en caso de que el plan no se ejecute en sus propios términos o no cumpla los fines previstos? ¿Podría el Gobierno instar la aplicación inmediata del artículo 155 de la Constitución? (Consulte la STC 215/2014, FJ 7). Respuesta: En virtud del artículo 23.3, párrafo 2º de LO 2/2012,de 27 de abril, si el Consejo de Política Fiscal y Financiera considerase que las medidas contenidas en el plan presentado no garantizan la corrección de la situación de desequilibrio, requerirá a la Comunidad Autónoma afectada la presentación de un nuevo plan. En caso de que la CA no presente el nuevo plan en el plazo requerido o el Consejo considere que las medidas contenidas en el mismo no son suficientes para alcanzar los objetivos, se aplicarán las medidas coercitivas previstas en el artículo 25. Estas medidas son: a) Aprobar, en el plazo de 15 días desde que se produzca el incumplimiento, la no disponibilidad de créditos y efectuar la correspondiente retención de créditos, que garantice el cumplimiento del objetivo establecido. Asimismo, cuando resulte necesario para dar cumplimiento a los compromisos de consolidación fiscal con la Unión Europea, las competencias normativas que se atribuyan a las Comunidades Autónomas en relación con los tributos cedidos pasarán a ser ejercidas por el Estado. b) Constituir, un depósito con intereses en el Banco de España equivalente al 0,2 % de su Producto Interior Bruto nominal. El depósito será cancelado en el momento en que se apliquen las medidas que garanticen el cumplimiento de los objetivos. De no adoptarse alguna de las medidas previstas en el apartado a) anterior o en caso de resultar éstas insuficientes el Gobierno podrá acordar el envío, bajo la dirección del Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, de una comisión de expertos para valorar la situación económico-presupuestaria de la administración afectada. La comisión deberá presentar una propuesta de medidas y sus conclusiones se harán públicas en una semana. Las medidas propuestas serán de obligado cumplimiento para la administración incumplidora. No obstante, pudiera ocurrir que una Comunidad Autónoma no adoptase el acuerdo de no disponibilidad de créditos previsto en el artículo 25.1.a), no constituyese el depósito obligatorio establecido en el artículo 25.1.b) o no implementase las medidas propuestas por la comisión de expertos prevista en el artículo 25.2. En este supuesto, el Gobierno, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 155 de la Constitución Española, requerirá al Presidente de la Comunidad Autónoma para que lleve a cabo, en el plazo que se indique al efecto, la adopción de un acuerdo de no disponibilidad, la constitución del depósito obligatorio establecido en el artículo 25.1.b) o la ejecución de las medidas propuestas por la comisión de expertos. En caso de no atenderse el requerimiento, el Gobierno, con la aprobación por mayoría absoluta del Senado, adoptará las medidas necesarias para obligar a la Comunidad Autónoma a su ejecución forzosa. Para la ejecución de las medidas el Gobierno podrá dar instrucciones a todas las autoridades de la Comunidad Autónoma. Respuesta del profesor: Aquí lo que se plantea es: ¿puede el legislador estatal incidir en la autonomía financiera que tienen las CCAA en materia de gasto? El Gobierno ha advertido que ha incumplido los objetivos de estabilidad presupuestaria y endeudamiento, ¿pero si la CA no hace nada hace o lo hace, pero no cumple con los objetivos? ¿Podrá el Estado aplicar el 155? Se produce una vulneración del artículo 134 respecto a la prórroga presupuestaria, es decir, hay una vulneración del principio de temporalidad y de seguridad jurídica. * Esa ley no era la ley de presupuestos de la CA en ningún caso, es tan solo una ley de contenido presupuestario. TEORIA: CICLO PRESUPUESTARIO Es un juego de contrapesos: La elaboración de la ley presupuestaria junto con su ejecución le corresponde al ejecutivo; mientras que la aprobación y el control le corresponde al legislativo. Todo ello, en virtud del principio de competencia. LECCIÓN 7. EL CICLO PRESUPUESTARIO Supuesto 1 Los arts. 111.1 (párrafo segundo) y 121.4 (párrafo segundo) del Reglamento de la Asamblea de Castilla-La Mancha, en la redacción dada por la reforma llevada a cabo por Acuerdo del Pleno de la Cámara en sesión de 29 de mayo de 1997, tienen el siguiente tenor: Art. 111.1.- "Las enmiendas a un proyecto de Ley que supongan aumento de los créditos o disminución de los ingresos presupuestarios del ejercicio en curso requerirán la conformidad de la Junta de Castilla-La Mancha para su tramitación. Cuando la disconformidad de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha sea manifiestamente infundada y no exista coincidencia con la interpretación que haga la Mesa de la Asamblea, decidirá el Pleno de la Cámara, en un debate de los de totalidad, en la primera sesión plenaria que se celebre, oída previamente la Junta de Portavoces". Art. 121.4.- "Conocido el criterio de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha que supusiera la oposición a la tramitación por implicar la iniciativa aumento de los créditos o disminución de los ingresos presupuestarios, la Mesa de la Asamblea acordará la no admisión a trámite de la proposición de Ley y la devolución a su autor. Cuando la disconformidad de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha sea manifiestamente infundada, decidirá el Pleno de la Cámara, tras un debate de los de totalidad, en la primera sesión plenaria que se celebre, a propuesta de la Mesa, oída 35 la Junta de Portavoces. Dicho debate versará únicamente sobre la discrepancia de criterios sobre si la iniciativa supone o no aumento de los créditos o una disminución de los ingresos presupuestarios en vigor". Analice la constitucionalidad de dichos preceptos a la vista de la distribución constitucional de competencias en materia presupuestaria y teniendo en cuenta que el art. 51 del Estatuto de Autonomía de Castilla-La Mancha atribuye a la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha (por tal debe entenderse el Gobierno de la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha) las siguientes competencias: “Corresponde al Consejo de Gobierno la elaboración y aplicación del presupuesto de la Comunidad Autónoma y a las Cortes de Castilla-La Mancha, su examen, aprobación y control. El presupuesto será único, tendrá carácter anual e incluirá la totalidad de los gastos e ingresos de la Junta de Comunidades y de los organismos y entidades dependientes de la misma. Igualmente se consignará en él el importe de los beneficios fiscales que afecten a los tributos atribuidos a la Comunidad Autónoma. El Consejo de Gobierno deberá presentar el proyecto de Presupuesto a las Cortes de Castilla- La Mancha antes del uno de octubre de cada año. Si los presupuestos generales de la Comunidad no fueran aprobados antes del primer día del ejercicio económico correspondiente, quedará prorrogada automáticamente la vigencia de los anteriores”. - ¿Qué ocurriría en el caso de que el Estatuto de Autonomía de Castilla-La Mancha no recogiera un precepto semejante al contenido en el apartado 6 del artículo 134 de la Constitución? (Consulte la STC 223/2006, de 6 de julio, FFJJ 5º y 6º) Respuesta del profesor: Por el principio de competencia, la elaboración del presupuesto le corresponde al Gobierno; por tanto, si los grupos de la oposición quisieran aprobar leyes que supongan una disminución del ingreso o un aumento del gasto, necesitarán la autorización del Gobierno. Lo que nos estamos cuestionando es: ¿a quién corresponde decidir cuándo una proposición o enmienda supone aumento de crédito o disminución de ingreso? El Reglamento dice que le corresponde al Gobierno, ahora bien si su rechazo es infundado, quien tiene que determinar si se tramita o no es el Legislativo: ¿esa excepción es constitucional? Debemos buscar en el 233/2006. Esos artículos del reglamento vulneraría el principio de competencia en la medida que hacen que quien decide sobre la tramitación sean las cámaras y no el ejecutivo, que es a quien le corresponde la elaboración del presupuesto. TEORÍA- OBLIGACIONES PRESUPUESTARIAS ¿De donde nacen las obligaciones presupuestarias? Las fuentes de las obligaciones tributarias surgen de la ley, los negocios jurídicos y los actos y hechos que los generan (art. 20 LGP). Ahora bien, una vez nace la obligación, ¿cuando es exigible? Para contestar a esta pregunta es necesario acudir al art. 21 de la LGP: 1. Las obligaciones de la Hacienda Pública estatal sólo son exigibles cuando resulten de la ejecución de los presupuestos, de conformidad con lo dispuesto en esta Ley, de sentencia judicial firme o de operaciones no presupuestarias legalmente autorizadas. 2. Si dichas obligaciones tienen por causa prestaciones o servicios, el pago no podrá efectuarse si el acreedor no ha cumplido o garantizado su correlativa obligación. 3. En el ámbito de la Hacienda Pública estatal, no podrá efectuarse el desembolso anticipado de las aportaciones comprometidas en virtud de convenios de colaboración y encomiendas de gestión con carácter previo a la ejecución y justificación de las prestaciones previstas en los mismos, sin perjuicio de lo que puedan establecer las disposiciones especiales con rango de Ley que puedan resultar aplicables en cada caso. No obstante lo anterior, el acreedor de la Administración, en los términos que se determinen en el convenio de colaboración o encomienda de gestión, podrá tener derecho a percibir un anticipo por las operaciones preparatorias que resulten necesarias para realizar la actuaciones financiadas hasta un límite máximo del 10 por ciento de la cantidad total a percibir. En tal caso, se deberán asegurar los referidos pagos mediante la prestación de garantía salvo cuando el acreedor de la Administración sea una entidad del sector público estatal o la normativa reguladora del gasto de que se trate establezca lo contrario. Supuesto 2 Tras diversas reclamaciones administrativas, el Sr. X, funcionario del Estado, obtuvo el reconocimiento, en Sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de su derecho a percibir las retribuciones correspondientes a la paga extraordinaria que el Gobierno había eliminado. Tras dirigirse a la Subsecretaría del Ministerio en que prestaba sus servicios a efectos del pago, se le efectuó comunicación en que se hacía constar que se estaban realizando las gestiones precisas en orden a obtener la habilitación de los créditos presupuestarios necesarios para proceder a su pago. Contra dicho acto, el Sr. X interpuso recurso de reposición, sin obtener respuesta expresa, por lo que interpuso recurso contencioso-administrativo que finalizó con la Sentencia de la Audiencia Nacional en que se declaró inadmisible el recurso contencioso-administrativo a tenor de lo dispuesto en el art. 82 c) LJCA, al no concurrir el presupuesto objetivo necesario para conocer sobre el fondo del asunto, por entender el órgano judicial que «no existe acto administrativo objeto del recurso, habiéndole reconocido la Administración al recurrente el derecho al percibo de las cantidades reclamadas, encontrándose en tramitación la habilitación de créditos al efecto de abonar las mencionadas cantidades, pretendiendo por ello el recurrente la ejecución de un derecho previamente reconocido por la propia Administración». a) ¿Puede una sentencia judicial crear obligaciones para la Hacienda Pública? b) El cumplimiento de dichas obligaciones ¿puede subordinarse a la inclusión de los créditos correspondientes en el Presupuesto? c) ¿Qué remedios jurídicos puede emplear un ciudadano ante la falta de pago de obligaciones por parte de la Administración por inexistencia de crédito presupuestario? Véase la STC 294/1994. Respuesta del profesor: Hay una tensión entre el principio de seguridad jurídica y el principio de legalidad presupuestaria. El principio de seguridad tiene que ver con que el - ¿Existe algún mecanismo para el control previo del gasto? Respuesta: El artículo 148 LGP dispone que la función interventora, ejercida por la Intervención General de la Administración del Estado y sus interventores delegados respecto de los actos realizados por la Administración General del Estado, sus organismos autónomos, y las entidades gestoras y servicios comunes de la Seguridad Social, “tiene por objeto controlar, antes de que sean aprobados, los actos del sector público que den lugar al reconocimiento de derechos o a la realización de gastos”. Asimismo, el artículo 154.1 establece la posibilidad de formular un reparo por escrito cuando la Intervención se manifiesta en desacuerdo con el contenido de los actos examinados o con el procedimiento seguido para su adopción. En el apartado 2 de dicho artículo se prevén los supuestos en que procede formular el escrito de reparación, entre los que se encuentra el caso de que el gasto sea propuesto a un órgano que carezca de competencia para su aprobación (art.154.2.b)) En caso de que el órgano gestor no acpete el reparado formulado, “planteará a la Intervención General de la Administración del Estado por conducto de la Subsecretaría del departamento, en caso de ministerios y a través de los presidentes o directores de los organismos o entidades en los demás casos, discrepancia motivada por escrito, con cita de los preceptos legales en los que sustente su criterio” (art.155). Respuesta del profesor: En el ámbito presupuestario, además del control político, existen otro tipo de controles. TEORÍA CONTROLES PRESUPUESTARIOS 1) En función del órgano que lo realiza: - Control interno si se se realiza dentro del propio Ministerio - lo realiza la IGAE (Interventor General de la Ad. del Estado). - Control externo. Se refiere a los órganos de gestión y le corresponde al Tribunal de Cuentas. 2) En función del momento en que se realiza - Control previo al gasto - Control simultáneo - Control posterior al gasto Generalmente el control interno (ICAE) suele ser previo o simultáneo, mientras que el control externo (TdC) suele a ser a posteriori de haber tramitado el gasto. 3) En función del tipo de control: - Control de legalidad; - Control de eficacia; - Control financiero LECCIÓN 8. EL CONCEPTO DE TRIBUTO Y LA RELACIÓN JURÍDICO TRIBUTARIA Supuesto 1. Explique la diferencia entre servicios públicos divisibles y no divisibles. Comente qué fuente o fuentes de financiación serían apropiadas para costear los servicios públicos esenciales. - ¿Qué encaje tendría en esta categorización el servicio público de justicia y su financiación parcial mediante las tasas aprobadas en 2012? Respuesta: Los servicios públicos divisibles son aquellos que permiten individualizar su prestación (sea identificable el particular que lo recibe y la cantidad que recibe), de forma que se puede determinar cómo afecta a los particulares en cada caso y, en base a ello, determinar un pago por la prestación del mismo. Por otro lado, los servicios públicos indivisibles son aquellos en los que es imposible individualizar la prestación y por ello saber cómo inciden concretamente en la vida de cada uno de los particulares; por ello deben pagarse de forma general aunque algunos se beneficien más beneficio que otros (Cuerpo Nacional de Policía). No obstante, esto no significa que deban fijarse unas formas de financiación concretas según el servicio sea divisible o indivisible. Los servicios esenciales son aquellos que de no prestarse pondrían en peligro la existencia misma del Estado: policía, educación, sanidad,etc. Los no esenciales, a pesar de satisfacer necesidades de interés general, su existencia o no prestación no pondrían en peligro la existencia del Estado (se identifican por exclusión de los esenciales). Los servicios públicos esenciales deberían financiarse mediante Impuestos, ya que se tratan de servicios necesarios para el mantenimiento del Estado y además muchas veces están estrechamente ligados con los derecho fundamental de todos los ciudadanos (es el ejemplo del derecho a la tutela judicial y las tasas judiciales). Respuesta del profesor: Es verdad que en función de si los servicios públicos son divisibles o no (siendo no divisible cuando el beneficio afecta de modo general a toda la sociedad), estos se financien con impuestos o tasas/ contribuciones especiales, siendo lógico que los no divisibles queden sujetos a impuestos y los divisibles a las otras dos categorías. No obstante, la Constitución del 78 no establece un límite legal para que los servicios divisibles o indivisibles se financian de una manera u otra, estableciendo únicamente que los servicios públicos se deberán financiar mediante tributos (sin especificar nada más). Por tanto, el tipo de financiación queda a elección de cada Gobierno. Por tanto, en el caso de la administración de justicia es posible la existencia de tasas siempre que, por ejemplo, no entren en colisión con un derecho constitucional. LOS TRIBUTOS - IMPUESTOS, TASAS y CONTRIBUCIONES ESPECIALES El tributo de define en el art. 2.1 de la LGT: “Los tributos son los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos. Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución”. Clasificación de los tributos Impuesto: para hablar de impuesto es necesario la existencia de una fuente de riqueza que el legislador entiende que debe ser gravada (es decir, a diferencia de las tasas y las contribuciones especiales, el impuesto no tiene como presupuesto la existencia de un actividad administrativa). Por tanto, rige el principio de capacidad económica: quien tenga más renta, más debe pagar. Por tanto, detrás de los impuestos hay hechos imponibles que manifiestan capacidad económica. Tasas: detrás de las tasas (y de las contribuciones especiales) lo que hay es bien una actividad administrativa pública (primera modalidad), bien una utilización privativa del dominio público (segunda modalidad). - Primera modalidad - Tasa por actividad administrativa pública: Dentro de esta primera modalidad no todo lo que se denomina tasa es una tasa en el sentido que estamos definiendo, pues no siempre hay coactividad y la tasa tributaria requiere coactividad; es decir, que la realización de la actividad no se pueda prestar por el mercado = que exista monopolio de la Administración. Por tanto, no puede existir tasa para aquellas actividades que se puedan desarrollar por la vía privada. Ejemplo: aquello que se conoce como tasas universitarias, realmente no son tasas, sino precios públicos. Esto es muy importante pues, cuando hablamos de tasas, la Administración no puede cobrar por el servicio más de lo que le cuesta, pero cuando hablamos de precios públicos, si se puede exigir más de lo que cuesta el servicio. Respuesta: la diferencia entre tasas y contribuciones especiales radica en que si bien ambas comportan una actividad de la Administración a favor de los beneficiarios, las contribuciones especial tienen afectación expresa a la financiación de la obra o del establecimiento del servicio que justifica su establecimiento. En síntesis, los gastos de inversión o capital relacionados con la prestación de servicios se financian mediante contribuciones especiales; y los gastos corrientes con tasas. Respuesta del profesor: detrás de las contribuciones especiales existe un límite (como mucho el 90% del importe), debido a la existencia del beneficio general añadido al beneficio de los obligados tributarios favorecidos. Supuesto 4 La Ley 8/2009, de 28 de agosto, de financiación de la Corporación de Radio y Televisión Española previó la desaparición de los ingresos publicitarios del organismo público Corporación de Radio y Televisión Española estableciendo así un sistema único de financiación mediante ingresos públicos. Con ello se pretende, al menos esa es la intención declarada por el legislador, que la inestabilidad del mercado publicitario no afecte a la prestación del servicio público o que, al mismo tiempo, la eliminación de la publicidad en RTVE beneficie al resto del mercado televisivo. El descenso de ingresos que para RTVE implica la desaparición de la publicidad pretende compensarse mediante otros ingresos sufragados, en una cuantía importante, por los presuntos beneficiarios de la reducción de la publicidad en RTVE. En este contexto, el artículo 5 de la Ley 8/2009 crea la llamada “Aportación a realizar por los operadores de telecomunicaciones de ámbito geográfico estatal o superior al de una Comunidad Autónoma”, cuyas características esenciales son las siguientes: a. Los operadores de telecomunicaciones de ámbito geográfico estatal o superior al de una Comunidad Autónoma deberán efectuar una aportación anual, calculada sobre los ingresos brutos de explotación facturados en el año correspondiente con la finalidad de contribuir a la financiación de la Corporación RTVE en atención al impacto positivo para el sector de las telecomunicaciones que se deriva de la nueva regulación del sector televisivo y audiovisual y, en especial, por la ampliación de los servicios de banda ancha fija y móvil, así como la supresión de la publicidad y la renuncia a contenidos de pago o acceso condicional de la Corporación RTVE. b. Resultarán obligados al pago de la aportación los operadores de servicios de telecomunicaciones que figuren inscritos en el Registro de Operadores de la Comisión del Mercado de las Telecomunicaciones en alguno de los servicios o ámbitos siguientes, siempre que tengan un ámbito geográfico estatal o superior al de una Comunidad Autónoma y exceptuando aquellos que no presten ningún servicio audiovisual ni cualquier otro servicio que incluya ningún tipo de publicidad: a) Servicio telefónico fijo. b) Servicio telefónico móvil. c) Proveedor de acceso a internet. c. La aportación se fija en el 0,9% de los ingresos brutos de explotación facturados en el año correspondiente. d. La gestión, liquidación, inspección y recaudación de la aportación corresponden a la Comisión del Mercado de las Telecomunicaciones, pudiendo utilizar para la efectividad del cobro de la misma la vía de apremio, cuya gestión se realizará por los órganos de recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. - ¿Qué tipo de prestación es la llamada Aportación a realizar por los operadores de telecomunicaciones de ámbito geográfico estatal o superior al de una Comunidad Autónoma? ¿Le parece correcto, en términos constitucionales, que los operadores de telecomunicaciones deban financiar a RTVE mediante la aportación descrita? Respuesta del profesor: la finalidad de esta pregunta es determinar qué tienen que pagar las televisiones privadas; si una tasa, un impuesto, una contribución especial, etc. ¿Estamos hablando de un ingreso coactivo? Si, pues si no pagan se utilizara la vía de apremio. ¿Detrás de este supuesto hay alguna actividad administrativa? No, por tanto, no estamos ante una tasa ni ante una contribución especial. ¿La finalidad es fiscal o extrafiscal? Se trata, sin duda, de una finalidad fiscal (recaudatoria). Por tanto, el tributo a pagar es un impuesto con una finalidad recaudatoria y, todo apunta a un índice de capacidad económica donde la aportación es equivalente a un porcentaje de los ingresos brutos de la facturación. Supuesto 5 El señor X, residente en Barcelona, ha recibido en su domicilio por correo ordinario el recibo del agua. El recibo ha sido emitido por la Sociedad General de Aguas de Barcelona, S.A., entidad privada que presta en régimen de concesión el servicio público de suministro domiciliario de agua en el Área Metropolitana de Barcelona. El señor X está en desacuerdo con el precio que se le ha facturado y pretende interponer una reclamación. - ¿Qué naturaleza jurídica tiene la contraprestación que abona el señor X? - ¿Ante qué órgano debe el señor X interponer esa reclamación? - En caso de que no pague el recibo ¿podría la entidad concesionaria embargar una cuenta bancaria del señor X? - ¿Está sometida la fijación de la tarifa del agua al principio constitucional de reserva de ley? - ¿Se ha de cuantificar la contraprestación de acuerdo con el principio constitucional de capacidad económica? Respuesta: se trata de una contribución especial derivada de la distribución de aguas, y por tanto ha de ser abonada a los propietarios de los bienes inmuebles afectados, así como a la empresas suministradoras de los servicios que los pueden prestar en mejores condiciones. Mientras que respecto a las tasas, se disolvió un hondo debate doctrinal acerca de la prestación en ‘régimen de derecho público’, concluyendo que toda prestación mediante ente con personificación privada o mediante gestión indirecta, constituye un ingreso público patrimonial de carácter no tributario. Si se tratase de este supuesto, no estaría sujeto a los principios de reserva de ley (no hay limitaciones al uso del Decreto-Ley), y tampoco puede lograrse el cobro a través de un procedimiento administrativo de apremio. Respuesta del profesor: La categoría de ingreso público patrimonial de carácter no tributario se define por la forma en que se presta el servicio (ver arriba en Teoría). Al no ser un tributo, los principios que informan la prestación patrimonial no son los principios propios de los tributos. EL TC (STS 73/2029) ha avalado la diferenciación entre tasa y prestación patrimonial (regulada en la Disposición Adicional Primera LGT) , entendiendo que el legislador tiene libertad de decidir cómo presta el servicio. Lo que se plantea en el supuesto es si puede utilizar o no la vía de apremio en caso de impago de la cuota por abastecimiento de agua, es decir, si se puede aplicar la autotutela ejecutiva ante las prestaciones patrimoniales de carácter público no tributario. Quien no puede ejercer la autotutela ejecutiva es la empresa privada, en todo caso debe ser el Ayuntamiento quien lo haga. Un sector de la doctrina (art.2 TRLRHL) entiende que se puede utilizar la vía de apremio ante los impagos de las prestaciones patrimoniales, de tal manera que la empresa privada debe comunicar al ayuntamiento el impago y entonces, ésta podrá exigir el pago por la vía de apremio. Ahora bien, otro sector de la doctrina entiende que no se podría utilizar: si utilizamos las prestaciones patrimoniales es porque el establecimiento y la regulación se hace desde el sector privado: no parece lógico que se utilice el derecho privado para el establecimiento y regulación y el derecho público para la exigencia de la prestación. Supuesto 6 El Ayuntamiento de Leganés cobra un precio público por las clases de natación impartidas en las piscinas municipales. En dicho municipio existen al menos diez empresas de titularidad y gestión privadas que prestan el mismo servicio en piscinas de titularidad igualmente privada. Doña X matriculó a sus cuatro hijos a principios de curso en unos cursos de natación que se imparten en una de las piscinas municipales, pagando la correspondiente cuota de inscripción. A las alturas del mes de junio Doña X no ha pagado ni Hay que tener en cuenta que aunque en la escritura hayamos pactado que el IBI lo paga a Noelia, el Ayuntamiento me seguirá exigiendo a mí el recibo, y si no lo pago, aplicará la autotutela ejecutiva. Esto es así porque la obligación tributaria (jurídico- pública) es siempre INDISPONIBLE, y por tanto, los contratos y actos privados no alteran la relación jurídico pública. Ahora bien, en virtud de la relación jurídico privada, podré ir al juzgado a reclamar el importe a Noelia. TEORÍA: EL HECHO IMPONIBLE - Art. 20 LGT - Devengo y retroactividad En el esqueleto de cualquier tributo vamos a encontrar una serie de elementos, entre ellos el hecho imponible, en el que nos vamos a centrar ahora. El hecho imponible es el primer elemento de cualquier tributo (la cabeza del tributo). Se regula en el art. 20 de LGT. Este artículo define el hecho imponible como “presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal”. Surge la pregunta: ¿pueden haber dos tributos con el mismo hecho imponible? Imposible. Sin embargo, si es posible que la misma fuente de riqueza (que no es lo mismo que el hecho imponible) se grave por distintos tributos porque existen distintos hechos imponibles: titularidad de la vivienda y transmisión de la vivienda, por ejemplo. El elemento temporal del hecho imponible tiene que ver con el devengo del tributo, regulado en el art. 21 LGT: “El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal”. El devengo determina el momento en que nace la obligación tributaria y, por tanto, determina también la normativa aplicable. No obstante, una cosa es el devengo y otra cosa es la exigibilidad, que se refiere al momento de realizar el pago y que, por tanto, no puede coincidir con el primero. - En el impuesto del IRPF el legislador establece que el impuesto se devenga el 31 de diciembre y, por este motivo, si se hacen modificaciones del tributo a lo largo del año estaríamos ante una retroactividad impropia. - En el caso del IBI (que se devenga el 1 de enero) estaríamos ante una retroactividad propia y en consecuencia prohibida, salvo que concurran circunstancias excepcionales. Está mal: retroactividad propia en el IBI. Supuesto 8 Don X reside habitualmente y trabaja en España, pero durante el ejercicio 2018 se desplazó a Francia para trabajar por un periodo de 10 meses. Durante ese tiempo, vivió de alquiler en un piso en París, compró un pequeño terreno en las afueras de la ciudad por valor de 100.000 euros y abrió una cuenta bancaria en un banco francés en la que tenía domiciliada la nómina, una cuenta en la que actualmente dispone de 20.000 euros. Don X nunca ha declarado esta situación a la Administración tributaria española, pero se ha enterado recientemente por los periódicos que podrían sancionarle por esta razón. - Don X le consulta a usted, su asesor fiscal, si ha habido alguna modificación legislativa en este sentido y qué consecuencias tendría sobre él. Respuesta: Las obligaciones tributarias formales están recogidas en el art. 29 LGT. En suma, consisten en: a) Presentación de declaraciones; b) Suministro de información; c) Obligación de llevanza de contabilidad; d) Obligación de expedir factura; e) Otras (uso de identificación fiscal, facilitar las inspecciones, etc.). Por tanto, las obligaciones tributarias formales se caracterizan porque no tienen contenido pecuniario (no consisten en el pago de una cantidad de dinero) y su objetivo es facilitar el cumplimiento de la obligación tributaria principal (facilitar la eficacia de la actuación de la Administración tributaria). Aquí radica su importancia. Para este supuesto en concreto habríamos de acudir a la Disposición adicional decimoctava de la LGT, que establece la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero. “Los obligados tributarios deberán suministrar a la Administración tributaria, conforme a lo dispuesto en los artículos 29 y 93 de esta Ley y en los términos que reglamentariamente se establezcan, la siguiente información: a) Información sobre las cuentas situadas en el extranjero abiertas en entidades que se dediquen al tráfico bancario o crediticio de las que sean titulares o beneficiarios (...). c) Información sobre los bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles de su titularidad situados en el extranjero”. Asimismo, si no se presenta la correspondiente declaración, se pueden imponer sanciones. Respuesta del profesor: Existen 2 fuentes de riqueza: una cuenta bancaria y un terreno. La LGT tras la modificación operada por la Ley 7/2012 ha incluido una nueva obligación tributaria formal recogida en el DA 18ª LGT. El RD 1065/2007 fue objeto de desarrollo mediante una orden ministerial que establece el modelo 720. Por tanto, la conclusión es que debe declarar que tiene ese terreno y esa cuenta bancaria a través del modelo 720. En caso de no presentar el modelo 720 o de hacerlo de manera inexacta o incompleta, sería sancionado. A través de un recurso interpuesto 23 de octubre ante el TJUE, se plantean las siguientes preguntas: ¿las sanciones que se han establecido son desmesuradas? ¿Van en contra de los principios de la CE? TEORÍA: RELACIÓN TRIBUTARIA - Ley 7/2012 DA 18ª LGT La LGT tras la modificación operada por la Ley 7/2012 ha incluido una nueva obligación tributaria formal recogida en el DA 18ª LGT. Esta disposición adicional establece una obligación de información (obligación tributaria de carácter formal) en materia de bienes y derechos situados en el extranjero, obligación que a su vez que se desarrolla en los arts. 42 bis, 42 ter y 54 bis del RD 1065/2007, introducidos por el RD 1558/2012, de 15 de Noviembre. Además, todo ello ha sido objeto de desarrollo mediante una orden ministerial que establece el modelo 720 como herramienta para cumplir con la obligación de información. LECCIÓN 9. TEORÍA DE LA SUBJETIVIDAD TRIBUTARIA. TEORÍA- SUJETOS TRIBUTARIOS Vamos a estudiar la relación jurídico tributaria entre dos sujetos distintos: las administraciones tributarias y los ciudadanos, que ocupan distintas posiciones en sus En definitiva, la LGT reconoce, como lo hace el resto de la normativa fiscal, la existencia de entidades o situaciones jurídicas que no tienen un reconocimiento de manera necesaria bajo la forma de personalidad jurídica pero que, sin embargo, como son titulares de capacidad económica, deben ser gravadas en el sistema tributario, siendo esta la razón por la que las leyes de cada uno de los tributos debe permitir que se realice ese gravamen. TEORÍA- SUJETOS PASIVOS La primera de las posiciones que ocupamos los ciudadanos frente hacienda es la de sujetos pasivos (art.36 LGT). El ciudadano puede ser sujeto pasivo en dos calidades distintas: como contribuyentes y como sustitutos de esos mismos contribuyentes. ¿Cuál es la diferencia? El contribuyente muestra la capacidad económica merecedora del gravamen: tiene que cumplir con la obligación tributaria principal porque ha realizado el hecho imponible y responde en virtud de la ley. Solo se es contribuyente en virtud de la ley y, por tanto, no se puede perder la condición de contribuyente en virtud de ningún pacto o contrato; tampoco se puede perder la condición aunque la carga tributaria repercuta a otras personas. Asimismo, si son varios obligados tributarios quienes realizan de manera simultánea el presupuesto de hecho de una norma, la ley debe prever el régimen en que se debe responder (el art. 35.6 LGT establece el régimen de responsabilidad solidaria salvo que la ley del tributo disponga lo contrario). El sustituto es un sujeto pasivo que se coloca en lugar del contribuyente en virtud de ley para cumplir las obligaciones materiales y formales que le incumben. Se trata de una figura que existe en nuestro sistema en algunos tributos. Supuesto 2 La sociedad Y tiene como objeto social el diseño y ejecución de reformas integrales de viviendas. El señor X encarga a la sociedad Y la reforma integral de su chalet de la sierra. La obra requiere la obtención de la licencia municipal correspondiente que la propia Sociedad Y tramita en nombre de su cliente. La realización de una obra para la que se exija la obtención de la correspondiente licencia municipal realiza el hecho imponible del Impuesto municipal sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, de acuerdo con la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LRHL), siendo contribuyente la persona física o jurídica dueña de la obra. Según el art. 101.2 de la LRHL “En el supuesto de que la construcción, instalación u obra no sea realizada por el sujeto pasivo contribuyente tendrán la condición de sujetos pasivos sustitutos del contribuyente quienes soliciten las correspondientes licencias o presenten las correspondientes declaraciones responsables o comunicaciones previas o quienes realicen las construcciones, instalaciones u obras”. La sociedad Y ha pagado la cuota del citado Impuesto local, pero, considerando que ella no es, al fin y al cabo, la dueña de la obra, le pregunta si puede pedirle al señor X (contribuyente) el reintegro de lo pagado, a pesar de que en el contrato de ejecución de obra se estipulaba que la sociedad Y iba a asumir la carga de dicho impuesto. - En caso de que la Administración no pudiera localizar a la sociedad Y, ¿podría exigir el pago del impuesto al señor X? Respuesta: En primer lugar, la sociedad Y actúa en concepto de sustituto, siendo el sujeto pasivo que según la LRHL y en lugar del contribuyente, está obligado a cumplir la obligación tributaria. Dicho sustituto tiene lógicamente el derecho de resarcirse a cargo del contribuyente en lugar del cual ha satisfecho el tributo. En caso de no ser localizable la entidad Y, es claro que la Administración habrá de exigir el impuesto a otra persona, pues de no exigirlo, se podría incurrir en fraude de ley. Por ello, considero que tiene bastante sentido que, en ausencia de un sustituto tributario, se proceda directamente contra el contribuyente. Respuesta del profesor: El supuesto pretende que comprendamos cuál es la posición del sustituto en relación al contribuyente. Respecto a la primera cuestión, debemos identificar al sujeto pasivo contribuyente: ¿quién realiza el hecho imponible? ¿quién muestra la capacidad económica que el impuesto quiere gravar? El señor X. Sin embargo, la ley por razones que están relacionados con la gestión, decide que ese contribuyente sea sustituido por otro que realiza un presupuesto de hecho distinto del hecho imponible (la solicitud de la licencia). Así, el sustituto ocupa el lugar del contribuyente y queda como único sujeto obligado. Esto implica que es la sociedad la que debe cumplir con la obligación de pago y las obligaciones formales que existan en el municipio de que se trate. Respecto de la segunda cuestión, la ley ha querido que la entidad que solicita la licencia se coloque en lugar del contribuyente y le desplace de la relación jurídico-tributaria, de modo que la administración no puede dirigirse contra el contribuyente si tiene dificultades para resarcirse del tributo frente al sustituto. ¿Existe la posibilidad de que el sustituto repercuta la cuota del tributo al contribuyente/obligado? Para contestar a esta pregunta debemos señalar que el art. 36.3 de la LGT habilita la repercusión del tributo por el sustituto al contribuyente. Sin embargo, se trata de una repercusión meramente potestativa, de manera que pertenece a la libertad de las partes decidir en sus relaciones como quieran manejar esta situación. Por tanto, como consecuencia del contrato entre la sociedad constructora y la dueña de la obra, la sociedad no puede resarcirse frente al contribuyente. Pero, ¿qué ocurriría en caso de que en el contrato hubieran pactado que fuera el contribuyente? ¿Podría dirigirse la administración contra el contribuyente? El pacto entre las partes no es oponible ante la administración (las obligaciones tributarias son siempre indisponibles), por tanto, el sustituto no puede eximirse de la obligación que la ley le impone al amparo de un contrato privado - no obstante, a pesar de que no puedo ponerlo a la administración, los efectos jurídico-privados serán los acordados, de manera que el sustituto sí puede dirigirse posteriormente contra el contribuyente por la vía civil. NOTA: los supuestos donde el contribuyente puede ser sustituido viene regulados en los preceptos legales que regulan cada tipo de tributo, en concreto en aquellos artículos destinados al sujeto pasivo. El 90% de los tributos no prevén esta posibilidad. Supuesto 3 El célebre futbolista B ha sido recientemente fichado por el club de fútbol X. Futbolista y club han pactado que el club le abonará una remuneración neta de 8 millones de euros anuales. Así pues, B acuerda recibir su salario libre de impuestos, quedando el club X obligado por contrato privado en abonar los impuestos que les correspondería pagar al perceptor de las rentas. Una inspección realizada en junio de 2013 constató que se dejaron de ingresar 200.000 euros en concepto de IRPF del señor B, por lo que le exigió el pago de esa cantidad, más intereses de demora, más sanciones. - ¿Puede el señor B invocar el contrato para rechazar el pago? ¿Tiene alguna acción el señor B frente al club X? Respuesta: Nos encontramos ante un supuesto de retención, siendo una figura que nace por motivaciones de carácter técnico. La obligación del retenedor es la de llevar a cabo la retención del porcentaje establecido en la normativa reguladora del IRPF. Esta obligación es autónoma e independiente de la obligación principal correspondiente al contribuyente. Respecto al sujeto que soporta la retención -señor B- tiene derecho a deducir en su declaración anual la cantidad retenida. En el supuesto, la culpa imputables es al retenedor que no practica la retención, por tanto la Administración tributario podrá exigir a la empresa las cantidades que debieron ser retenidas. Respuesta del profesor: En este supuesto aparece un tipo de obligación tributaria que todavía no habíamos visto: la obligación de efectuar retenciones o pagos a cuenta y la obligación de realizar pagos fraccionados. Al contribuyente que realiza retenciones le llamamos “retenedor” y al que realiza pagos fraccionados “obligado a efecto de pagos fraccionados”. el responsable tiene que realizar el supuesto de hecho que la ley prevé para que se declare su responsabilidad. - El responsable cumple una función garante de pago, colocándose junto al deudor principal, por lo que no elimina la relación contribuyente-administración tributaria (la Hacienda Pública puede dirigirse al contribuyente de manera simultánea que se dirige al responsable para satisfacer su pretensión). - Hay que tener en cuenta que la responsabilidad será distinta en función de si se trata una responsabilidad solidaria o subsidiaria. - El responsable tiene derecho al reembolso frente al deudor principal (siendo esta una acción civil - art. 41.6 LGT→ acción de repetición/resarcimiento). En cuanto al alcance de la responsabilidad, este se limita a la deuda tributaria exigida en período voluntario (= cuota, pues no existen otros conceptos como los intereses de demora). Esto es así porque la falta de pago por parte del deudor principal no es imputable al responsable - no cabe exigir al responsable los recargos del período ejecutivo o los intereses que corresponden al retraso del deudor principal. A estos efectos el art. 41.3 LGT aclara que sólo podrá exigirse al responsable dichos recargos o intereses (estos deben corresponderse al retraso que este sujeto haya tenido en el cumplimiento de sus obligaciones) cuando después de haberse declarado su responsabilidad, se le conceda un período voluntario de pago tras el cual éste haya incumplido su obligación de realizar el correspondiente ingreso. Como ya hemos dicho, el alcance de la responsabilidad no cubre las sanciones salvo supuestos expresamente recogidos en la Ley. La LGT sólo sanciona las infracciones tributaria cometidas por los autores, prescindiendo de otras formas de participación en dichas infracciones. Es por ello que, frente a los sujetos que no son infractores directos pero sí contribuyen a dicha infracción, el ordenamiento jurídico reacciona estableciendo la responsabilidad como una suerte de “sanción”, cuyo presupuesto de hecho es una conducta infractora (de tal manera que la responsabilidad aquí si alcanza a las sanciones que se hubieran podido imponer). Tipos de responsabilidad (la LGT utiliza términos equívocos, pues no se corresponden con los términos civiles). Responsabilidad solidaria (art. 42 LGT). La solidaridad tributaria no equivale a la solidaridad civil (donde el acreedor de dos deudores solidarios se puede dirigir indistintamente a cualquiera de ellos), pues en materia tributaria, el acreedor, que es la administración tributaria, sólo se puede dirigir al responsable (lo que sería el deudor solidario civil) ante la falta de pago por parte del deudor principal. Por tanto, lo que implica la responsabilidad solidaria es que el responsable (deudor) carece de beneficio de excusión (no puede exigir al acreedor que demuestre haber dirigido al deudor principal; el responsable debe hacer frente al pago desde el día siguiente al inicio del período ejecutivo si así es requerido por la administración tributaria previo requerimiento de pago al deudor principal). Responsabilidad subsidiaria (art. 43 LGT). El art.43 codifica los distintos supuestos de responsabilidad tributaria subsidiaria comunes al conjunto del sistema tributario, sin perjuicio de los que pueden establecerse en la normativa reguladora de cada tributo (art.43.3 LGT). La responsabilidad es subsidiaria en sentido estricto: la administración tributaria sólo puede dirigirse contra el responsable previa declaración de fallido del deudor principal y de los responsables solidarios si los hubiere. Es decir, antes de dirigirse al responsable subsidiario, la administración debe haberse dirigido contra el deudor principal y además debe haberle declarado fallido y acreditarlo así (el responsable si tiene beneficio de excusión). Previo agotamiento de la acción de cobro, incluso en vía ejecutiva, contra el deudor principal. La responsabilidad establecida en la ley se presume subsidiaria - LGT art. 41.2: “la responsabilidad, en ausencia de disposición legal expresa, se presume subsidiaria” (aunque hoy en día no es de gran aplicación pues el legislador establece con claridad cuál es el alcance - solidario o subsidiario - de los supuestos de responsabilidad). Supuestos de responsabilidad subsidiaria- art.43 LGT Algunos de estos supuestos pueden solaparse con la responsabilidad solidaria, lo que obliga a la jurisprudencia a establecer criterios de aplicación de una u otra responsabilidad. a) Los administradores de hecho o de derecho de las personas jurídicas que, habiendo éstas cometido infracciones tributarias, no hubiesen realizado los actos necesarios que sean de su incumbencia para el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios, hubiesen consentido el incumplimiento por quienes de ellos dependan o hubiesen adoptado acuerdos que posibilitaron las infracciones. Su responsabilidad también se extenderá a las sanciones. Supone un supuesto de estrecha similitud al art.42.1.a) LGT de infracción tributaria solidaria, pero la diferencia radica en que éste conlleva un comportamiento doloso. Estos solapamientos dan muestra de una acumulación de supuestos de responsabilidad errónea del legislador. b) Los administradores de hecho o de derecho de aquellas personas jurídicas que hayan cesado en sus actividades, por las obligaciones tributarias devengadas de éstas que se encuentren pendientes en el momento del cese, siempre que no hubieran hecho lo necesario para su pago o hubieren adoptado acuerdos o tomado medidas causantes del impago. c) Los integrantes de la administración concursal y los liquidadores de sociedades y entidades en general que no hubiesen realizado las gestiones necesarias para el íntegro cumplimiento de las obligaciones tributarias devengadas con anterioridad a dichas situaciones e imputables a los respectivos obligados tributarios. De las obligaciones tributarias y sanciones posteriores a dichas situaciones responderán como administradores cuando tengan atribuidas funciones de administración (responderán en la medida en que incurran en el presupuesto de hecho de la responsabilidad del art.43.1.a)). Asimismo, debemos señalar que el administrador concursal puede ser responsable por deudas anteriores al concurso de no haberse realizado oportunamente las obligaciones tributarios, pero al mismo tiempo durante la tramitación de dicho concurso puede incurrir en el supuesto del art.43.1.a), por infracciones tributarias. Incluso es posible, que se incurra en el supuesto b) del art.43 al cesar la actividad. d) Los adquirentes de bienes afectos por ley al pago de la deuda tributaria, en los términos del artículo 79 de esta ley. No se trata de un supuesto de responsabilidad personal , sino de una garantía real: son los bienes los que responden; el titular de esos bienes (aunque lo sea de buena fe) en la medida en que están afectos a la deuda tributaria, va a soportar en su esfera patrimonial el efecto derivado de esa garantía real. e) Los representantes aduaneros cuando actúen en nombre y por cuenta de sus comitentes. Esta responsabilidad no alcanza a la deuda aduanera, sino que sólo se aplicará a los tributos internos recaudados a través de la Aduana: el IVA y los impuestos especiales sobre productos importados. f) Las personas o entidades que contraten o subcontraten la ejecución de obras o la prestación de servicios correspondientes a su actividad económica principal, por las obligaciones tributarias relativas a tributos que deban repercutirse o cantidades que deban retenerse a trabajadores, profesionales u otros empresarios, en la parte que corresponda a las obras o servicios objeto de la contratación o subcontratación. No obstante, la responsabilidad no será exigible cuando el contratista o subcontratista haya aportado al pagador un certificado específico de encontrarse al corriente de sus obligaciones tributarias emitido a estos efectos por la Administración tributaria durante los 12 meses anteriores al pago de cada factura correspondiente a la contratación o subcontratación. g) Las personas o entidades que tengan el control efectivo, total o parcial, directo o indirecto, de las personas jurídicas o en las que concurra una voluntad rectora común con éstas, cuando resulte acreditado que las personas jurídicas han sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad patrimonial universal frente a la Hacienda Pública y exista unicidad de personas o esferas económicas, o confusión o desviación patrimonial. La responsabilidad se extenderá a las obligaciones tributarias y a las sanciones de dichas personas jurídicas. LEVANTAMIENTO DEL VELO. En palabras sencillas: cuando para eludir la responsabilidad patrimonial universal una persona o entidad constituye otra persona o entidad distinta que controla de manera directa/ indirecta y efectiva con una unicidad de dirección y propósito y confusión/ desviación de las esferas económicas (la una empieza a actuar como testaferro de la otra)se puede declarar que la primera es responsable de la deuda tributaria de la segunda. h) Las personas o entidades de las que los obligados tributarios tengan el control efectivo, total o parcial, o en las que concurra una voluntad rectora común con dichos obligados tributarios, por las obligaciones tributarias de éstos, cuando resulte El plazo concedido al responsable para efectuar el pago en su propio periodo voluntario es el establecido en el art.62.2 LGT. Si el responsable no realiza el pago en dicho plazo, la deuda le será exigida en período ejecutivo por el procedimiento de apremio (determinando el nacimiento de intereses de demora, recargos…). AÑADIMOS QUE: 1) Respecto de la responsabilidad solidaria: la responsabilidad se puede declarar y notificar al responsable en cualquier momento, incluso antes del vencimiento del periodo voluntario del pago de la deuda, es decir, se puede iniciar el procedimiento y declarar responsable a un sujeto ante de que el deudor principal haya omitido el pago. Nos encontramos ante un especie de declaración cautelar, pues si el deudor principal paga la declaración de responsabilidad no producirá ningún tipo de efecto; 2) en la responsabilidad, subsidiaria, sin embargo, no posible la derivación de responsabilidad hasta que no se ha declarado fallido al deudor principal y a los responsables solidarios si los hubiera (de modo que debe haberse producido todo el proceso de recaudacion en via ejecutiva y de apremio). TEORÍA: LOS SUCESORES Son aquellos que suceden a otros en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Dos tipos de puestos: a) Supuestos de sucesión ordinaria de las personas físicas (art.39 LGT): ➔ A la muerte de los obligados tributarios, las obligaciones tributarias pendientes se transmitirán a los herederos (los legatarios sólo serán sucesores cuando toda la herencia se distribuya en legados), pero en ningún caso se transmitirán las sanciones. ➔ Es posible aceptar la herencia a beneficio de inventario: el pago de la deuda tributaria queda limitado al valor de los activos que integran la masa. ➔ No impedirá la transmisión a los sucesores de las obligaciones tributarias devengadas el hecho de que a la fecha de la muerte del causante la deuda tributaria no estuviera liquidada, en cuyo caso las actuaciones se entenderán con cualquiera de ellos, debiéndose notificar la liquidación que resulte de dichas actuaciones a todos los interesados que consten en el expediente. ➔ En cambio, sólo podrá exigírseles las deudas que estaban en proceso de derivación de responsabilidad del causante si en la fecha de heredar ya se le hubiera notificado ADR (lo que implica que ya era “deuda propia” del causante). b) Supuestos de sucesión de personas jurídicas y entidades (art.40 LGT) En la disolucion y liquidacion no hay propiamente sucesión, pero si existen deudas tributarias pendientes, además de la responsabilidad del art.43.c) LGT, se prevé que: ➔ Las obligaciones tributarias pendientes de las sociedades y entidades con personalidad jurídica disueltas y liquidadas en las que la Ley limita la responsabilidad patrimonial de los socios, partícipes o cotitulares se transmitirán a éstos, que quedarán obligados solidariamente hasta el límite del valor de la cuota de liquidación que les corresponda. ➔ Las obligaciones tributarias en las que la Ley no limita la responsabilidad patrimonial de los socios, partícipes o cotitulares se transmitirán íntegramente a éstos, que quedarán obligados solidariamente a su cumplimiento. ➔ Es irrelevante que la deuda estuviera o no liquidada en el momento de la extinción de la responsabilidad. La LGT prevé la transmisión de obaligionces en en casos de extinción o disolución sin liquidación (art.40.3) y de disolución de fundaciones de o entidades sin personalidad jurídica. Supuesto 4 La señora Y trabaja como asalariada en una entidad financiera. En su nómina advierte que la entidad le ha detraído de su salario, en concepto de retención, un 20%. - ¿Qué sucede en caso de incumplimiento del deber del retenedor? Si el retenedor sólo retuvo el 20% y, según ley, debía retener el 25%, ¿Puede la Administración exigirle en todo caso el pago de la diferencia al retenedor? ¿Y al retenido? ¿Podría la Administración exigir la diferencia al retenedor también en el caso de que la obligación tributaria principal estuviera prescrita? ¿Y qué sucede si no hubiera existido perjuicio económico para la Hacienda Pública porque el contribuyente sólo dedujo lo efectivamente retenido? Respuesta: En caso de incumplimiento del retenedor, habrá de dirigirse únicamente frente al mismo, pudiendo exigirle intereses, así como imponer sanciones por el incumplimiento de su deber de retener. Respecto a la segunda cuestión, se practica una retención inferior a la debida, siendo la culpa imputable a la entidad financiera, por lo que el perceptor -señora Y- deducirá la cantidad que debió haber sido retenida. En la última cuestión, la obligación principal habría quedado satisfecha y Hacienda no habría sufrido perjuicio alguno alguno. Por tanto, sólo cabría aducir el perjuicio correspondiente a la retención efectuada tarde (carácter trimestral), siendo únicamente exigible los intereses, y la posible sanción por el incumplimiento del deber de retener. Respuesta del profesor: aquí observamos la figura del retenedor. - Ejemplo: Miguel es sujeto pasivo contribuyente del IRPF por mis rendimientos de trabajo personal en la UC3M, que debe declarar. Por otro lado, la UC3M es retenedora, porque cuando le paga la nómina, parte del IRPF ya lo ingresa ella en la Agencia Estatal Tributaria (se trata de un ingreso a cuenta). Observamos, por tanto: a) Relación Miguel - Agencia Tributario b) Relación UC3M - Agencia Tributaria. Si la UC3M no ingresa lo que debe en la Agencia Tributaria, la Agencia Tributaria ¿debe exigirlo a la UC3M o también podría exigirlo a Miguel? Únicamente a la UC3M, es decir, al retenedor pues se trata de una obligación tributaria distinta de la relación tributaria que tiene el retenido para con la administración tributaria. NOTA: un ingreso a cuenta es un pago anticipado previsto legalmente, y todo ingreso a cuenta implica una retención. Si el retenedor sólo retuvo el 20% y, según ley, debía retener el 25%, ¿Puede la Administración exigirle en todo caso el pago de la diferencia al retenedor? ¿Y al retenido? Si Puede exigir el 5% de diferencia al retenedor, pero nunca al retenido ¿Podría la Administración exigir la diferencia al retenedor también en el caso de que la obligación tributaria principal estuviera prescrita? El TS ha señalado que carece de sentido jurídico exigir una retención a cuenta de una obligación tributaria principal prescrita; por tanto, no habría de ingresarse el pago a cuenta derivada de la retención. ¿Y qué sucede si no hubiera existido perjuicio económico para la Hacienda Pública porque el contribuyente sólo dedujo lo efectivamente retenido? En cuanto a la obligación principal, si el contribuyente sólo se deduce el importe retenido (no el que debió retenerse), la Agencia Tributaria (AT) no podrá exigir al retenedor el importe correspondiente que debía haberse retenido (pues se produciría un enriquecimiento injusto de la AT) - lo único que podrá hacer será imponer una sanción. Por tanto, la única manera de que la AT pueda exigir la diferencia es que el obligado principal se haya deducido lo que se debió retener (no coincidiendo con lo retenido erróneamente) - todo ello junto a la correspondiente sanción. Supuesto 5 La empresa A ha sido adjudicataria de un contrato de obra pública por la Comunidad de Madrid para la construcción de algunos edificios de la nueva Ciudad de la Justicia. Según la información ofrecida, ha subcontratado el 30% de la construcción con la empresa B. Ambas sociedades tienen idéntico accionariado, así como los mismos administradores, que son el señor C y el señor D. El mandato del señor C caducó el 23 de marzo de 2016, aunque siguió ejerciendo sus funciones de la misma manera. Aunque el señor D tiene asumida la condición de consejero delegado con funciones de vigilar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, lo cierto es que se desentendía por completo de esas funciones que encomendaba a un empleado que era responsable de la contabilidad. Tras 24 meses de trabajos, la los ejercicios 2017 y 2018, que dicha sociedad tenía pendientes, así como el importe de una cuantiosa sanción. La Agencia Tributaria invoca el artículo 42.1.c) de la LGT para derivar la acción de cobro contra la sociedad A. (Consulte la STS de 27 de mayo de 2011, Rec. núm. 2218/2006). - ¿Se ajusta a Derecho la actuación de la Agencia Tributaria? Respuesta del profesor: Para responder a este supuesto basta con acudir al art. 42.1.c) LGT, donde se dice que serán responsables solidarios “los que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y derivadas de su ejercicio”. Es obvio que el pago del IS es una de las obligaciones derivadas del ejercicio de la actividad por el anterior titular, de manera que poco habría que oponer. ¿Pero será también exigible las cuotas correspondientes a las retenciones por el IRPF? Y si en lugar de haber sido X una sociedad, hubiera sido directamente el señor A el que hubiera ejercido la actividad y en consecuencia en vez de declarar el IS hubiera declarado el IRPF ¿se podría exigir a la sociedad B el pago de las cuotas del IRPF del señor A en caso de este haber ejercido directamente la actividad sin haber interpuesto una sociedad? No hay una respuesta clara. Esto plantea un problema de inseguridad para todos los sujetos que pretenden efectuar la adquisición de una sociedad. Es por ello que, como consecuencia, la LGT prevé en su art. 175 la posibilidad de que quienes desean realizar la adquisición de una actividad económica, con el permiso del anterior titular, puedan solicitar a la administración la expedición de un certificado de las deudas tributaria existentes, lo que equivale en la práctica a una especie de due diligence fiscal, acotando así la responsabilidad - tanto si el certificado se emite (pues la responsabilidad queda acotada a las deudas que en él consten), como si el certificado finalmente no llega a emitirse (pues transcurridos los 3 meses desde la solicitud del mismo sin haber obtenido respuesta, no existirá responsabilidad para el adquirente que solicitó la certificación) -. En todo caso, continuando con el supuesto, aquí no se puede decir que haya una sucesión en la titularidad porque hay dos contratos totalmente independientes de concesión mercantil con dos entidades distintas, de manera que una no sucede a la otra en la titularidad. Hay, por tanto, una sucesión de facto (art.42.1.c)) no strictu sensu (art.39 y 40 LGT) Asimismo, es discutible si le sucede en el ejercicio de la actividad, porque no es que B adquiera A, sino que tan solo adquiere una parte de sus activos y alquila sus instalaciones: por tanto, ¿se puede entender que aquí se produce sucesión en el ejercicio de la actividad a los efectos de la declaración de B como responsable solidario de las deudas tributarias de A? Es una pregunta que veremos en la próxima sesión. Supuesto 7 Doña A, doña B y doña C forman el Consejo de Administración de la sociedad anónima X, dedicada a la manufactura de productos de fontanería. La entidad X emplea a 10 trabajadores, contribuyentes de IRPF, debiendo ingresar las cantidades correspondientes en la Agencia Tributaria en concepto de retención (artículo 99 LIRPF). Durante el ejercicio 2016 la entidad X ha declarado esta circunstancia sin que ello fuera acompañado del ingreso de la totalidad de la deuda tributaria autoliquidada. Las administradoras de la sociedad están tranquilas porque han cumplido su deber de declarar sus obligaciones tributarias (un total de 60.000 euros), han abonado parte de la deuda tributaria autoliquidada (12.000 euros) y han solicitado un fraccionamiento de pago (todavía no aprobado por la Administración) alegando que de momento no han podido asumir pagos mayores porque les habría supuesto suspender la actividad productiva de la entidad. Por su parte, la Administración descubre que el consejo de Administración ha pagado otras deudas no preferentes a terceros y devengadas a fecha posterior que las obligaciones tributarias. - ¿Qué consecuencias tiene la actitud de las administradoras de la sociedad X? Respuesta del profesor: tenemos una sociedad con 3 administradoras (A, B y C). En este caso, no es que la sociedad no haya presentado las liquidaciones de ingreso; si lo ha realizado pero con un ingreso parcial. ¿Hay algún supuesto de responsabilidad que tengan las administradoras? Sí, pues en virtud del art. 43.2, nos encontramos ante un supuesto de responsabilidad subsidiaria que pretende evitar que las empresas no eludan el pago en el tiempo que les corresponden mediante un ingreso parcial. Efectivamente se cumplen los tres requisitos previstos en el 42.3: presentación de declaración sin ingreso; reiteración; no hay intención real de cumplir al pago de la obligación. Con lo cual, no cabe duda, al leer los requisitos mencionados, que sí cabe exigir a las administradoras como responsables subsidiarias la obligación del pago de las retenciones que no habían sido realizadas por la sociedad X. Autoliquidación VS. liquidación - La liquidación es el acto administrativo aprobado por la AT que recoge lo que se debe pagar. - La autoliquidación no es un acto administrativo, sino un acto del particular. Ambas cuantifican la obligación tributaria, la diferencia radica en que una es un acto administrativo y la otra un acto de parte. Son excluyentes, pero puede suceder que un tributo se gestione en régimen de autoliquidación de manera defectuosa (error que conlleva una sanción), y que por tanto sea necesaria la revisión mediante liquidación administrativa. Supuesto 8 La Sociedad C pertenece en su totalidad a la familia del Sr. F, administrador único de la entidad. Él es titular de un 90 por 100 del capital social,correspondiendo el restante 10 por cien a sus dos hijos, meros accionistas que no intervienen en la gestión de la empresa. En abril de 2017 se constituyó la Sociedad H, siendo socios fundadores de la misma el Sr F y sus dos hijos, con igual porcentaje de participación que el mantenido en la Sociedad C. El administrador único es también el Sr. F. Tras su constitución, la Sociedad H decidió sanear la empresa C asumiendo su explotación mercantil, pero manteniendo la razón social de esta última para evitar la pérdida de la clientela ya consolidada. Para ello, a principios de mayo de 2016 adquirió la nave industrial de C. En junio H compró la maquinaria con la que C venía desarrollando su actividad. Por último, en el mes de septiembre, H asumió la plantilla de C. En enero de 2018 la Administración Tributaria emprendió actuaciones tendentes al cobro de las deudas de la sociedad C. Todas ellas habían tenido un resultado infructuoso, debido a la situación patrimonial de la sociedad, por lo que, con fecha 5 de marzo de 2019, la Dependencia de Recaudación competente procedió a declarar fallido a C y a exigir a H, previa su declaración como responsable, las deudas pendientes de pago que se indican a continuación: a) Cuota del IS correspondiente al ejercicio 2015. b) Cuotas de IVA correspondientes a los trimestres de 2014 y 2015. c) Los intereses de demora generados tras la finalización del pago voluntario de las obligaciones tributarias correspondientes a C d) Las sanciones correspondientes a los incumplimientos relativos al IS y al IVA. Analice el supuesto y determine los distintos obligados tributarios que en él aparecen, el orden de sus responsabilidades tributarias y el alcance de las mismas. Respuesta del profesor: Lo primero que tenemos que tener claro es que el obligado tributario principal es la sociedad C, que dejó de pagar lo que debía. Es por ello que la AT intenta ver a quien puede exigir dicha deuda. El primer responsable es el señor F (pues es el administrador), mientras que sus hijos no lo serían pues son meros accionistas >> solamente se deriva la responsabilidad en los administradores, que debe responder de la deuda de la sociedad C (habrá una responsabilidad solidaria o subsidiaria dependiendo de si ha actuado de manera dolosa o culposa). También hay un supuesto de responsabilidad de la sociedad H con respecto a la sociedad C (supuesto de despatrimonialización - sociedad interpuesta). El objetivo sería que la sociedad H responda de las deudas de la sociedad C: